Особливості оподаткування ПДВ послуг нерезидентам
Місцем постачання послуг (зокрема і послуг з перевезення вантажів) є місце реєстрації постачальника (п. 186.4 ПКУ).
Таким чином, якщо послуги з перевезення надаються перевізником (резидентом), то такі послуги підлягають оподаткуванню податком на додану вартість на загальних підставах (незалежно від того, замовникові-резиденту чи замовникові-нерезиденту їх надають) (див. УПК №610).
Операції з міжнародного перевезення пасажирів і багажу та вантажів залізничним, автомобільним, морським і річковим та авіаційним транспортом оподатковуються за нульовою ставкою (абзац «а» пп. 195.1.3 ПКУ). При цьому міжнародним перевезенням вважається перевезення, що здійснюється за єдиним міжнародним перевізним документом.
Таким документом для автомобільних перевезень є міжнародна автомобільна накладна (CMR) (ст. 9 Закону про ТЕД).
Тож якщо ТОВ надає послуги з міжнародних автомобільних перевезень вантажів нерезидентові, що оформляється міжнародною автомобільною накладною (CMR), то застосовує ставку ПДВ 0%.
Як скласти податкову накладну?
Складаючи податкові накладні, особливості заповнення яких викладено у п. 10 — 15 Порядку №1307, у верхній лівій частині у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» ставлять «X» та, зокрема, складаючи податкову накладну при постачанні послуг отримувачу (покупцю)-нерезиденту, місце постачання яких розташоване на митній території України, зазначають тип причини «21».
У графі «Отримувач (покупець)» вписують найменування (ПІБ) нерезидента та через кому країну, в якій покупець (нерезидент) зареєстрований, у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» — умовний ІПН «500000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюють.
Розділ Б податкової накладної заповнюють без особливостей.
У разі здійснення операцій з постачання на митній території України товарів/послуг, що підлягають оподаткуванню податком на додану вартість за нульовою ставкою, у графі 8 проставляють код ставки «902».
Як бачимо, складаючи в цій ситуації податкову накладну на неплатника без зазначення типу причини «21», ТОВ припустилося помилки.
Чи виправляти цю помилку?
Серед обов’язкових реквізитів, які має містити податкова накладна, — податковий номер покупця, його назва (див. п. 201.1 ПКУ).
Якщо податкову накладну складають на неплатника, то у графі «Отримувач (покупець)» зазначають «Неплатник», а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» — умовний ІПН «100000000000».
Саме так ТОВ і зазначало в податковій накладній.
Хоча вище ми наголосили, що потрібно писати найменування (ПІБ) нерезидента та через кому країну, в якій покупець (нерезидент) зареєстрований, у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляти умовний ІПН «500000000000». Тобто можна констатувати, що є помилка в обов’язкових реквізитах.
Штраф за помилки в обов’язкових реквізитах передбачено п. 120-1.3 ПКУ, але цей штраф накладається, тільки якщо помилку виявив контролюючий орган за результатами перевірки, проведеної за заявою покупця. Але в описаній ситуації податкова накладна покупцеві (нерезиденту) не надається. Тому нерезидент не може подавати заяву про помилку.
Таким чином, на наш погляд, цей штраф ТОВ не загрожує. Те саме читаємо в консультації на сайті податкової служби: «…норми пункту 120‑1.3 ПКУ застосовуються тільки по відносинах із контрагентами — платниками ПДВ».
Консультують податківці
Помилки в реквізитах, визначених пунктом 201.1 цієї статті (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони на суму податкових зобов’язань, не можуть бути причиною неприйняття податкових накладних у електронному вигляді.
Типи причин при складанні податкових накладних, що не підлягають наданню отримувачу (покупцю), визначені п. 8 Порядку [№1307].
Відповідно п. 120-1.3 ст. 120-1 ПКУ допущення продавцем товарів /послуг помилок під час зазначення обов’язкових реквізитів податкової накладної, передбачених пунктом 201.1 статті 201 цього Кодексу, виявлених контролюючим органом за результатами перевірки, проведеної за заявою покупця, — тягне за собою накладення на платника податку — продавця штрафу в розмірі 170 гривень та зобов’язання виправити такі помилки.
Згідно з п. 35-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ встановлено, що до 31 грудня 2017 року не застосовуються штрафні санкції, передбачені пунктом 120-1.3 ст. 120-1 цього Кодексу, за помилки, допущені в податковій накладній під час зазначення коду товару згідно з УКТ ЗЕД та /або коду послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг.
Виходячи з вищевикладеного, податкові накладні, що не надаються покупцю, мають бути складені та зареєстровані в Єдиному реєстрі податкових накладних, та не звільняють продавця від нарахування податкових зобов’язань по таких операціях.
При цьому, якщо в податкова накладна, що не надається покупцю, містить помилки в обов’язкових реквізитах, це може бути причиною неприйняття даної податкової накладної в електронному вигляді.
Стосовно відповідальності продавця відповідно до пункту 120-1.3 ст. 120-1 ПКУ зазначаємо, що за помилки в обов’язкових реквізитах, допущені в податковій накладній, до продавця застосовується штраф у розмірі 170 грн лише за результатами перевірки продавця, яка проводиться на підставі заяви покупця. Тобто норми пункту 120‑1.3 ст. 120-1 ПКУ застосовуються тільки по відносинах з контрагентами — платниками ПДВ.
Роз’яснення Головного управління ДПС у Дніпропетровській області від 18.04.2017
А позаяк штраф не загрожує, на наш погляд, таку помилку можна і не виправляти.
Якщо ж ТОВ усе-таки вирішить виправити її, на наш погляд, це можна зробити згідно з нормою п. 22 Порядку №1307.
Зокрема, там сказано, що у разі допущення помилки у реквізитах заголовної частини податкової накладної, зареєстрованої в ЄРПН, яка не заважає ідентифікувати здійснену операцію, постачальник (продавець) на дату виявлення такої помилки складає розрахунок коригування до податкової накладної, в якому всі правильно заповнені реквізити податкової накладної повторюють, а реквізит, у якому допущено помилку, заповнюють без помилок. У цьому разі табличну частину розділів А та Б розрахунку коригування не заповнюють.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI.
- Закон про ТЕД — Закон України від 01.07.2004 №1955-ІV «Про транспортно-експедиторську діяльність».
- Порядок №1307 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2015 №1307.
- УПК №610 — Узагальнююча податкова консультація щодо порядку оподаткування податком на додану вартість транспортно-експедиторської діяльності, затверджена наказом Державної податкової служби України від 06.07.2012 №610.