Нагадаємо, що минулого року Мінреінтеграції наголосило: на територіях активних бойових дій, де працюють державні реєстри, заплановано надати податкові пільги, у зв’язку з чим було розроблено проєкт змін до пункту 1 постанови Кабміну від 6 грудня 2022 року №1364.
Ці зміни було розроблено для врегулювання сплати податків на території активних бойових дій, де функціонують державні електронні інформаційні ресурси. Ухвалення цих змін мало дозволити не нараховувати та не сплачувати окремих видів податків на таких територіях.
Ідеться про наказ Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 13.07.2023 №199, який набрав чинності 21.07.2023. Ним внесено зміни до Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, затвердженого наказом Міністерства з питань реінтеграції тимчасово окупованих територій України від 22.12.2022 №309 (далі — Перелік №309).
Зокрема, розділ І Переліку №309 було доповнено новим підрозділом 3: «Території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси».
Причому ті території, які внесені до цього підрозділу 3 розділу І Переліку №309, не дублюються в інших розділах та підрозділах Переліку.
Таким чином, на територіях, які зазначено у цьому підрозділі, дозволено діяльність користувачів реєстрів, а мешканці цих територій отримають доступ до адміністративних послуг та нотаріальних дій.
При цьому Мін’юст наголосив, що порядок і особливості доступу державним реєстраторам до ЄДР, Державного реєстру речових прав на нерухоме майно, а нотаріусам також до інших реєстрів, держателем яких є Мін’юст, в умовах воєнного стану та протягом одного місяця з дня його припинення чи скасування визначено постановою Кабінету Міністрів України від 06.03.2022 №209.
Проте сам факт відновлення дії держреєстрів та роботи нотаріусів на таких територіях жодним чином не мав змінювати статусу таких територій — вони й надалі залишаються територіями активних / можливих бойових дій.
Проблема застосування податкових пільг
На перший погляд, зміни у Переліку №309, що почали діяти з 21.07.2023, не мали впливати на зміст податкових пільг, які діють на територіях, де функціонують держреєстри. Навпаки, ці зміни мали полегшувати користування вже встановленими пільгами.
Але, на думку податківців, є певна проблема: у п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ жодна норма, яка вказує на застосування пільг з оподаткування, не посилається на території активних бойових дій, де дії держреєстрів було відновлено.
Здавалося б, у чому проблема? Ці території однаково зазначені у Переліку, і на них ведуться активні бойові дії. Ну і що, що на них відновлено дію реєстрів? Статусу таких територій це ж не змінює?
Але Мінфін у листі від 29.12.2023 №11230-09-62/37196 взагалі заперечує застосування пільг через внесення змін до Переліку №309 та включення до нього окремого підрозділу 3 розділу І щодо територій активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси.
На думку Мінфіну, для потреб оподаткування треба застосовувати підрозділ 2 «Перелік територій активних бойових дій» розділу І Переліку територій і поширювати особливості оподаткування, встановлені Кодексом, на об’єкти, розташовані на адміністративно-територіальних одиницях, які включені саме до цього підрозділу, та брати до уваги дати початку і закінчення бойових дій, які в ньому зазначені.
А що кажуть податківці?
Податківці не були такі категоричні. Спочатку вони вважали, що позаяк дати початку бойових дій для територій активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси (підрозд. 3 розд. І Переліку №309), визначені 2023 роком, то платники окремих податків за об’єкти оподаткування, розташовані на цих територіях, не нараховують та не сплачують плату за землю, екологічний податок та податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, з дати початку бойових дій до завершення на відповідній території активних бойових дій.
Проте після офіційної позиції Мінфіну податківці відмовилися від своїх слів та припинили визнавати право на застосування пільг після 21.07.2023. На теперішню думку ДПСУ, підрозд. 3 розд. І Переліку №309 застосовується для потреб, пов’язаних із наданням певних послуг (адміністративних та нотаріальних послуг), і не стосується особливостей оподаткування.
До того ж у роз’ясненні від 29.04.2024 ДПСУ дійшла висновку, що відповідно до пп. 69.14, 69.16, 69.22 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ з урахуванням норм Постанови №485 за об’єкти оподаткування, розташовані на території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси, податки не нараховуються та не сплачуються починаючи з 01.05.2024 до останнього числа місяця, в якому завершено бойові дії або тимчасову окупацію на відповідній території.
Позиція редакції
Загалом, на перший погляд, такі висновки не є безпідставними. Адже, зокрема, пп. 69.14, 69.16 та 69.22 п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ надано право платникам плати за землю, екологічного податку та податку на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки, не нараховувати та не сплачувати податкових зобов’язань з цих податків стосовно об’єктів, розташованих на територіях активних бойових дій або на тимчасово окупованих російською федерацією територіях України.
Про території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси, у цих нормах ПКУ взагалі не згадується.
Нагадаємо, що цими нормами ПКУ передбачено: «Дати початку та завершення активних бойових дій або тимчасової окупації визначаються відповідно до даних Переліку територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією. Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії або тимчасово окупованих Російською Федерацією, визначається у встановленому Кабінетом Міністрів України порядку».
Водночас КМУ при внесенні змін до Постанови №1364 у травні 2023 року вказав на те, що «до територій, на яких ведуться (велися) бойові дії, включаються території можливих бойових дій, території активних бойових дій та території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси» (зміни, що діють з 23.05.2023).
Тому, на нашу думку, юридично статус територій бойових дій (через їх функціональний поділ) не змінюється та продовжує діяти як до 21.07.2023, так і після цієї дати.
КМУ виправив неточність формулювання
Зважаючи на позицію Мінфіну та ДПСУ, неточність визначення територій активних бойових дій та їх поділу на території з можливістю надання адмінпослуг і без таких, КМУ все ж таки вніс додаткові зміни до Постанови №1364.
Він уточнив положення Постанови №1364, а саме визначив: «Для цілей оподаткування території активних бойових дій — це включені до переліку території активних бойових дій, території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси» (пункт 1 доповнено новим абзацом згідно з постановою КМУ від 30.04.2024 №485).
Отже, території активних бойових дій, де функціонують держреєстри та надаються адмінпослуги, також звільняються від окремих податків, зборів за п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ.
Але як бути з «перехідним» періодом 21.07.2023 — 03.05.2024?
Звісно, залишається питання застосування пільг у період з 21.07.2023 до 03.05.2024. Тобто з моменту доповнення розділу І Переліку №309 окремим підрозділом 3 «Території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси» і до моменту уточнення КМУ податкових правил застосування цього доповнення.
Чи потрібно платникам податків вчиняти певні дії для підтвердження права на податкові пільги у цьому періоді? На нашу думку, ні, з огляду на таке:
1. Сам факт доповнення розд. І Переліку №309 новим підрозд. 3 не змінює статусу таких територій як територій активних бойових дій.
Наведемо приклад. Марганецька міська територіальна громада.
— Підрозділ 2 «Території активних бойових дій». Дата початку — 09.09.2022, дата завершення — 31.05.2023.
— Підрозділ 3 «Території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси». Дата початку — 31.05.2023, дата завершення — 13.10.2023. Щодо решти територій активних бойових дій, унесених до цього підрозділу, дата їх завершення не зазначена.
Тобто це означає, що території, на яких ведуться активні бойові дії, з дати внесення до цього підрозділу 3 теж стають пільговими (до завершення активних бойових дій).
2. Поділ територій активних бойових дій на території з функціонуванням держреєстрів та без такого вказує лише на дату відновлення дії держреєстрів та надання адмінпослуг. Головне, що бойові дії на таких територіях не завершені, а доступ до реєстрів не впливає на можливість застосування податкових пільг. І так має бути попри відсутність такого зауваження у ПКУ.
3. Уточнення КМУ функціонального поділу території активних бойових дій на території з відновленими адінпослугами та без такого не впливає на можливість застосування податкових пільг з 21.07.2023 до 03.05.2024. На це вказує той факт, що у приписах п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ визначено:
— податкові пільги застосовуються на відповідних територіях з дати початку активних бойових дій до останнього числа місяця, в якому було завершено активні бойові дії на відповідній території,
— а Перелік №309 визначає Перелік територій, на яких ведуться (велися) бойові дії без їх поділу на території ведення активних бойових дій без їх функціонального поділу.
На підтвердження нашої позиції нагадаємо, що суди під час розгляду подібних спорів доволі часто стають на бік платників податків. Особливо з огляду на те, що будь-які неточності надалі усуваються в нормативних документах (як це зробив КМУ), що фактично знімає проблему неможливості застосування пільги у період дії таких неточностей.
Тим самим КМУ підтвердив намір продовжити дію пільг на весь період, передбачений ПКУ (у нашому випадку — на період дії воєнного стану та після його скасування/припинення). Інакше відповідні зміни мали би бути внесені до всіх нормативних актів (у нашому випадку — як до Постанови №1364 та Переліку №309, так і до ПКУ).
Особливості застосування норм Закону №3050-ІХ
ДПСУ повідомляє, що постановою Кабінету Міністрів України від 30 квітня 2024 року №485 внесено зміни до пункту 1 постанови Кабінету Міністрів України від 6 грудня 2022 року №1364.
Постановою №485, яка набрала чинності з дня опублікування – 03 травня 2024 року, встановлено, що для цілей оподаткування території активних бойових дій — це включені до переліку території активних бойових дій, території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси.
Отже, відповідно до пп. 69.14, 69.16, 69.22 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ з урахуванням норм Постанови №485 за об’єкти оподаткування, розташовані на території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси, податки не нараховуються та не сплачуються починаючи з 01.05.2024 до останнього числа місяця, у якому завершено бойові дії або тимчасову окупацію на відповідній території.
Роз’яснення ДПСУ від 29.05.2024
Висновки
Таким чином, внесення змін до Переліку №309 у частині доповнення розділу 1 новим підрозділом 3 «Території активних бойових дій, на яких функціонують державні електронні інформаційні ресурси», попри позицію Мінфіну та ДПСУ, не змінює права на застосування податкових пільг за п. 69 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ на територіях активних бойових дій з датою їх завершення за підрозділом 2 та продовження їх дії за підрозділом 3 розділу І Переліку №309.
Уточнення КМУ «для цілей оподаткування…» 03.05.2024 лише підтверджує цей висновок та не припиняє дію пільг з 21.07.2023 до 03.05.2024.