Наші читачі добре пам’ятають спір, що виник у середині лютого 2024 року у зв’язку з опублікуванням ІПК ДПСУ від 02.11.2023 №3900/ІПК/99-00-24-03-03-06 (див. «ДК» №9/2024).
У цій консультації податківці стверджували: з дати набрання чинності Законом №2520 (а це 03.09.2022!) у разі нарахування (надання) податковим агентом доходів у будь-якій негрошовій формі такі доходи включають до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків й оподатковують податком на доходи фізичних осіб та військовим збором з урахуванням положень п. 164.5 ПКУ.
Нагадаємо, що п. 164.5 ПКУ вимагає для визначення бази оподаткування ПДФО в разі надання негрошових доходів (а також у разі оподаткування надміру витрачених коштів під час відрядження або надання коштів під звіт) застосовувати коефіцієнт. І наводить формулу визначення розміру такого коефіцієнта.
Зайве казати, що в самому п. 164.5 ПКУ ані слова не сказано про військовий збір. І донедавна в ЗІР висіла консультація, що цей коефіцієнт з метою утримання військового збору застосовувати не треба.
Припустімо, що донарахувати військовий збір і внести зміни до звітності можна. Але чому до середини лютого 2024 на сайті центрального податкового органу висіла консультація, яка суперечила цій ІПК? Та й сама спірна ІПК була надана у листопаді 2023 року. Чи треба вносити ці зміни заднім числом і хто за це відповідатиме?
Податківці, як ми бачимо вище, аргументували зміну позиції змінами в законодавстві. Що це були за зміни, ми докладно проаналізували наприкінці статті в «ДК» №9/2024. І там само анонсували, що з цими консультаціями податківців вийшло дуже цікаво:
1) зміни в ПКУ насправді не змінили порядку визначення суми, до якої застосовується ставка 1,5% військового збору;
2) консультації в ЗІР ДПСУ спочатку присвоїла статус «уточнюється», потім перевела до «нечинних». І видала нову, з вимогою коефіцієнт застосовувати. А потім і її зробила чинною лише до 22.02.2024 — і з’явилася інформація, що ДПСУ звернулася з цим питанням до Мінфіну.
Відповіді від Мінфіну ми не почули. Проте ДПСУ, здається, знову передумала.
Новий лист від ДПСУ
У коментованому листі від 12.03.2024 №6722/6/99-00-24-03-03-06 податківці аналізують зазначену вище проблему і (що приємно) погоджуються з позицією нашої редакції. Тобто що коефіцієнт при утриманні військового збору застосовувати не потрібно.
Аргументи при цьому наводять теж ті самі, які ми зазначили у попередній аналітичній статті.
Так, відповідно до п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ тимчасово, до набрання чинності рішенням Верховної Ради України про завершення реформи Збройних Сил України, встановлюється військовий збір.
Але відповідно до п. 7.1 ст. 7 ПКУ під час встановлення податку (військового збору) обов’язково визначаються такі елементи, як:
— платники податку;
— об’єкт оподаткування;
— база оподаткування;
— ставка податку;
— порядок обчислення податку;
— податковий період;
— строк та порядок сплати податку;
— строк та порядок подання звітності про обчислення і сплату податку.
І от якщо з рештою елементів у військового збору все гаразд, то щодо бази оподаткування є запитання!
Згідно з пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» ПКУ об’єктом оподаткування військовим збором є доходи, визначені ст. 163 Кодексу. Тобто згідно зі ст. 163 Кодексу встановлено, що об’єктом оподаткування військовим збором платника податку — резидента (нерезидента) є, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід.
Але об’єкт абсолютно не завжди автоматично дорівнює базі оподаткування!
Як нагадують податківці, ст. 23 ПКУ передбачено, що базою оподаткування визнаються конкретні вартісні, фізичні або інші характеристики певного об’єкта оподаткування.
База оподаткування — це фізичний, вартісний чи інший характерний вираз об’єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов’язання.
База оподаткування і порядок її визначення встановлюються ПКУ для кожного податку окремо. І у випадках, передбачених ПКУ, один об’єкт оподаткування може утворювати кілька баз оподаткування для різних податків. У випадках, передбачених ПКУ, конкретна вартісна, фізична або інша характеристика певного об’єкта оподаткування може бути базою оподаткування для різних податків.
Тобто, щоб знати, до чого застосовувати ставку військового збору, потрібно уважно прочитати, що про це каже ПКУ.
А каже він ось що!
Згідно з пп. 1.3 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу ставка військового збору становить 1,5 відсотка від об’єкта оподаткування, визначеного пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу.
А з цим об’єктом ситуація навіть тепер така:
1) об’єктом оподаткування збором є доходи, визначені ст. 163 ПКУ (пп. 1.2 пункту 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ),
2) ставка збору становить 1,5 відсотка від об’єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.
Тобто об’єктом оподаткування військовим збором є об’єкт оподаткування податком на доходи фізичних осіб. Об’єкт, а не база (яка для негрошових доходів щодо ПДФО визначається згаданим п. 164.5 ПКУ)!
На підставі чого податківці доходять єдиного можливого правильного висновку:
«Враховуючи викладене та зважаючи на те, що положеннями п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Кодексу прямо не встановлено порядок визначення бази оподаткування для військового збору, зокрема, з урахуванням особливостей, установлених у п. 164.5 ст. 164 розділу IV Кодексу для податку на доходи фізичних осіб, то база оподаткування військовим збором визначається податковими агентами без застосування положень п. 164.5 ст. 164 Кодексу». Тобто без коефіцієнта!
І що далі?
Чи поставив цей лист крапку у спорі? Звісно, ні. Адже і досі та ІПК, яка наробила стільки галасу в лютому, не скасована.
Нагадаємо!
Відповідно до п. 53.2 ПКУ, платник податків може оскаржити до суду наказ про затвердження узагальнюючої податкової консультації або надану йому індивідуальну податкову консультацію як правовий акт індивідуальної дії, викладені у письмовій або електронній формі, які, на думку такого платника податків, суперечать нормам або змісту відповідного податку чи збору. Скасування судом наказу про затвердження узагальнюючої податкової консультації або індивідуальної податкової консультації є підставою для надання нової податкової консультації з урахуванням висновків суду.
Тобто звернутися до суду з позовом про визнання протиправною та скасування ІПК ДПСУ від 02.11.2023 №3900/ІПК/99-00-24-03-03-06 може тільки той платник податків, якому її було надано.
Немає і відповіді від Мінфіну. А було б добре видати щодо цього вже узагальнюючу податкову консультацію, яка закриє всі питання із раніше наданими суперечливими консультаціями.
Проте перша ластівка вже є, а далі ми чекаємо на роз’яснення від Мінфіну. Про те, що за ним ДПСУ звернулася, згадується і наприкінці коментованого листа.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI.
- Закон №2520 — Закон України від 15.08.2022 №2520-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо сприяння розвитку волонтерської діяльності та діяльності неприбуткових установ та організацій в умовах збройної агресії Російської Федерації проти України».