Розрахунок коригування, складений постачальником товарів/послуг до податкової накладної, яка складена на отримувача — платника ПДВ, підлягає реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних отримувачем (покупцем) товарів/послуг, якщо передбачається зменшення суми компенсації вартості товарів/послуг їх постачальникові, для чого постачальник надсилає складений розрахунок коригування отримувачу (п. 192.1 ПКУ).
Далі постачальник має право зменшити суму податкових зобов’язань лише після реєстрації в Єдиному реєстрі податкових накладних розрахунку коригування до податкової накладної (пп. 192.1.1 ПКУ). На практиці це означає, що такий розрахунок коригування можна включити до декларації з ПДВ за той період, коли було зареєстровано такий розрахунок коригування на зменшення. В описаному випадку, якщо розрахунок коригування зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних із порушенням терміну реєстрації (операція відбулася у вересні 2021 року, а розрахунок коригування зареєстровано у січні 2022-го), то постачальник має право зменшити податкові зобов’язання у податковій декларації з ПДВ того звітного періоду, в якому розрахунок коригування зареєстровано в Єдиному реєстрі податкових накладних, тобто в декларації за січень 2022 року.
Консультують податківці
Головне управління ДПС у Тернопільській області звертає увагу платників ПДВ на відображення коригування у звітності. Так, при зменшенні суми компенсації вартості товарів/послуг:
— постачальник має право зменшити податкові зобов’язання на підставі розрахунку коригування, своєчасно зареєстрованого отримувачем в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі — ЄРПН), у податковій декларації з ПДВ того звітного (податкового) періоду, в якому його складено. Якщо розрахунок коригування зареєстрований в ЄРПН із порушенням терміну реєстрації, то постачальник має право зменшити податкові зобов’язання у податковій декларації з ПДВ того звітного періоду, в якому його зареєстровано в ЄРПН;
— покупець повинен зменшити податковий кредит у податковій декларації з ПДВ за звітний (податковий) період, на який припадає дата складення розрахунку коригування, та зареєструвати його в ЄРПН у встановлені терміни.
При збільшенні суми компенсації вартості товарів/послуг:
— постачальник повинен збільшити податкові зобов’язання в податковій декларації з ПДВ за звітний (податковий) період, на який припадає дата складення розрахунку коригування;
— покупець має право збільшити податковий кредит на підставі розрахунку коригування, своєчасно зареєстрованого в ЄРПН, у податковій декларації з ПДВ за той звітний (податковий) період, в якому його складено, або за будь-який наступний звітний (податковий) період, але не пізніше ніж через 1095 днів з дати його складення. Якщо розрахунок коригування зареєстрований в ЄРПН із порушенням терміну реєстрації, то покупець має право збільшити податковий кредит у податковій декларації з ПДВ того звітного періоду, в якому його зареєстровано в ЄРПН, або будь-якого наступного звітного (податкового) періоду, але не пізніше ніж через 1095 днів з дати його складення.
Якщо розрахунок коригування не зареєстрований в ЄРПН протягом 1095 календарних днів або взагалі не складений на таку операцію, то:
— при збільшенні суми компенсації вартості товарів/послуг податковий кредит покупця не може бути збільшений, але постачальник не звільняється від обов’язку збільшення суми податкових зобов’язань за відповідний звітний (податковий) період, в якому здійснюється зміна суми компенсації вартості товарів/послуг;
— при зменшенні суми компенсації вартості товарів/послуг податкові зобов’язання постачальника не можуть бути зменшені, але покупець зобов’язаний зменшити податковий кредит за відповідний (податковий) період, в якому здійснюється зміна суми компенсації вартості товарів/послуг.
Роз’яснення ГУ ДПС у Тернопільській області від 30.09.2019
Позаяк у січні 2022 року до декларації не було включено цей розрахунок коригування на зменшення, який зареєстрований у цьому самому січні 2022 року, то вийшло так, що в Єдиному реєстрі податкових накладних була зареєстрована менша сума податкових зобов’язань, ніж сума податкових зобов’язань, показаних у декларації з ПДВ. Через це і виникло перевищення та зменшився ліміт для реєстрації податкових накладних.
За загальним правилом, для виправлення ситуації потрібно подати два уточнюючі розрахунки:
— до декларації за вересень 2021 року і вилучити з неї цей розрахунок коригування на зменшення податкових зобов’язань;
— до декларації за січень 2021 року і включити до неї цей розрахунок коригування на зменшення податкових зобов’язань. Після цього сума перевищення має зникнути і ліміт — відновитися.
Але нині, під час воєнного стану, діють особливі правила виправлення помилок з ПДВ. А саме:
1) платники ПДВ тимчасово, до припинення або скасування воєнного стану, не мають права на подання уточнюючих розрахунків до податкових декларацій, передбаченого п. 50.1 ПКУ, за звітні (податкові) періоди до лютого 2022 року з показниками на зменшення податкових зобов’язань (абз. 23 пп. 69.1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ). Це означає, що за періоди до запровадження воєнного стану до січня 2022 року включно можна подавати уточнюючі розрахунки тільки на збільшення суми ПДВ до сплати у рядку 18 уточнюючого розрахунку. Отже, нині можна буде подати уточнюючий розрахунок за вересень 2021 року, в якому вилучити з декларації зменшувальний розрахунок коригування (бо зобов’язання збільшаться). А ось включити цей розрахунок коригування до декларації за січень 2022 року наразі не вдасться: треба чекати закінчення воєнного стану або скасування цього правила;
2) на суму збільшення податкових зобов’язань за періоди до запровадження воєнного стану нараховуються штраф 3% відповідно до п. 50.1 ПКУ та пеня за ст. 129 ПКУ — за загальними правилами. Абзац 22 пп. 69.1 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ звільняє від цього штрафу тільки ті періоди, що припадають на воєнний стан. Відповідно, збільшення податкових зобов’язань з ПДВ за попередні періоди буде вже зі штрафом 3% на загальних підставах.
Висновки
1. Розрахунок коригування на зменшення суми ПДВ потрібно було відобразити у декларації за січень 2022 року, а не за вересень 2021 року.
2. Перевищення виникло через те, що зменшувальний розрахунок коригування був зареєстрований у січні 2022 року та не був відображений у декларації за січень 2022 року.
3. Під час дії воєнного стану можна виправити декларацію з ПДВ за вересень 2021 року і знову додати туди помилково зменшену суму податкових зобов’язань з ПДВ за цим зменшувальним розрахунком коригування.
4. При збільшенні податкових зобов’язань з ПДВ за вересень 2021 року, якщо в графі 6 рядка 18 уточнюючого розрахунку буде додатне значення, потрібно буде нарахувати штраф 3% відповідно до п. 50.1 ПКУ на суму такого значення.
5. Під час дії воєнного стану не можна буде виправити декларацію з ПДВ за січень 2022 року, бо зменшення податкових зобов’язань за минулі періоди до початку воєнного стану тимчасово заборонено.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI.
- Порядок №21 — Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 28.01.2016 №21.