У коментованій нами справі Верховний Суд вирішив передати справу на розгляд Великої Палати.
* Постанова Великої Палати ВС від 16.02.2023 у справі №803/1149/18.
Тому це рішення є таким важливим. Адже законодавство з відшкодування ПДВ весь час змінюється, і ось уже й Верховний Суд потребує допомоги у тому, яку позицію зайняти. Адже дієвого єдиного механізму захисту порушеного права платників ПДВ так і не напрацьовано.
Наприклад, щодо коментованої справи Велика Палата зауважує: ФОП — платник ПДВ був змушений подавати численні судові позови.
Спочатку він оскаржував податкові повідомлення-рішення про відмову у бюджетному відшкодуванні. Та, незважаючи на вирішення спорів на його користь, не отримував бюджетного відшкодування суми ПДВ за їх результатами.
Надалі ФОП вимагав визнання судами бездіяльності суб’єкта владних повноважень, стягнення суми ПДВ та пені або хоча б зазначити у рішенні інші можливі способи захисту порушеного права!
Але скільки часу має платник ПДВ на подібні заходи?
Строки звернення до суду: різна судова практика і прогалина у законодавстві
Верховний Суд наголошує на наявності різних підходів у спорах щодо початку строку обчислення нарахування пені та строку звернення до суду, зокрема:
— в одних справах визнавалося, що платник ПДВ має право звернутися до адміністративного суду з вимогами про визнання протиправною бездіяльності органу ДПС з погашення заборгованості щодо відшкодування ПДВ та/або пені, нарахованої на суму такої заборгованості, протягом шести місяців з дня, коли дізнався або повинен був дізнатися про порушення своїх прав. Кількість таких звернень із позовом до суду не обмежена, допоки заборгованість з ПДВ не буде сплачено у повному обсязі, а початком бездіяльності є перший день після закінчення всіх формальних процедур, необхідних для отримання суми відшкодування ПДВ, передбачених ст. 200 ПКУ;
— в інших справах визнавалося, що платник податків має право на отримання пені, нарахованої за весь період існування бюджетної заборгованості, бо така заборгованість виникла внаслідок протиправної триваючої бездіяльності суб’єкта владних повноважень. І платник податків має право звернутися до суду в період наявності бюджетної заборгованості без обмеження будь-яким строком звернення до суду або в межах шестимісячного строку після фактичної виплати заборгованості;
— є висновок судів, що позовні вимоги щодо стягнення пені на суму несвоєчасно відшкодованого ПДВ із державного бюджету можуть бути заявлені в межах строку, встановленого п. 102.5 ПКУ для подання заяви про відшкодування надміру сплачених грошових зобов’язань, тобто протягом 1095 днів.
Отже, очевидно, що відсутність законодавчих норм, які підлягають застосуванню у цьому спорі з ФОПом, створюють правову проблему.
А що на практиці?
У коментованій справі ФОП звернувся до Верховного Суду зі скаргою на постанову апеляційного суду від 17.12.2020, якою залишено без розгляду позовну вимогу щодо зобов’язання ГУ ДПС нарахувати та виплатити ФОПу ПДВ та пеню за період з 22 червня 2015 року до дати завершення 1095 днів від дня виникнення бюджетної заборгованості з ПДВ, зазначеного у деклараціях з ПДВ за:
— листопад — грудень 2007 року,
— квітень — серпень 2008 року,
— вересень — грудень 2009 року,
— березень — червень 2010 року.
І, як ви вже здогадалися, причиною відмови з боку суду розглянути вимогу про стягнення бюджетної заборгованості був пропущений ФОПом установлений п. 102.5 ПКУ строк звернення до суду.
Що вирішила Велика Палата ВС
Держава в особі відповідних державних органів, виконуючи певний комплекс дій, зобов’язана повернути платникові суму бюджетного відшкодування з ПДВ протягом законодавчо встановленого строку після дня набуття відповідною сумою статусу узгодженої. Якщо ж протягом згаданого строку необхідних дій для відшкодування податку вчинено не було, невідшкодовані суми вважаються бюджетною заборгованістю, на яку в силу положень п. 200.23 ПКУ нараховується пеня.
Передумовою початку нарахування пені є невиконання контролюючим органом обов’язку з повернення суми бюджетного відшкодування з ПДВ протягом строку, визначеного ст. 200 ПКУ.
Нарахування пені пов’язується саме з недотриманням суб’єктами владних повноважень положень ст. 200 ПКУ, яка визначає, зокрема, комплекс дій, необхідних для своєчасного повернення сум бюджетної заборгованості з ПДВ.
Щодо строків звернення до суду, то за загальним правилом, визначеним ч. 2 ст. 122 КАСУ, для звернення до адміністративного суду по захист прав, свобод та інтересів особи встановлюється шестимісячний строк, який, якщо не встановлено іншого, обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
ПКУ не містить прямої норми, яка б визначала строки звернення до суду з вимогами, спрямованими на захист та відновлення порушених прав платників податків у відносинах, що виникають у зв’язку з несвоєчасним відшкодуванням ПДВ державою.
А встановлений ст. 102 ПКУ строк давності у 1095 днів поширюється, зокрема, на:
— право контролюючого органу щодо проведення перевірки та самостійного визначення суми грошових зобов’язань (п. 102.1 ПКУ);
— стягнення податкового боргу (п. 102.4 ПКУ);
— право платника податків на подання заяви про повернення надміру сплачених грошових зобов’язань або про їх відшкодування (п. 102.5 ПКУ);
— право платника податків на оскарження в суді податкового повідомлення-рішення або іншого рішення контролюючого органу (п. 56.18 ПКУ).
Тобто положення п. 102.5 ПКУ не регулюють питань строків звернення до адміністративного суду по захист порушених прав платника податків.
У разі несвоєчасного відшкодування заборгованості з ПДВ та/або пені, нарахованої на таку заборгованість, платник, звертаючись до суду, фактично просить захистити його право на отримання зазначених коштів, які залишаються невиплаченими через невиконання суб’єктом владних повноважень комплексу покладених на нього обов’язків. Таким чином, предметом оскарження у такому разі є бездіяльність суб’єкта владних повноважень, а отже, положення ст. 102 ПКУ, до яких відсилає п. 56.18 ПКУ, застосовуватися не можуть.
А тому підлягають застосуванню положення ч. 2 ст. 122 КАСУ, яка встановлює загальний шестимісячний строк звернення до адміністративного суду.
Як вважав ВС
Відповідно до пункту 5.2 статті 5 ПК України, у разі якщо поняття, терміни, правила та положення інших актів суперечать поняттям, термінам, правилам та положенням цього Кодексу, для регулювання відносин оподаткування застосовуються поняття, терміни, правила та положення цього Кодексу.
Отже, ПК України є спеціальним нормативно-правовим актом, який установлює окремі правила та положення для регулювання відносин оподаткування та захисту прав учасників спірних відносин, у тому числі захисту порушеного права у судовому порядку. Вказане повною мірою кореспондується зі статтею 99 КАС України (в редакції, чинній на час виникнення спірних правовідносин) та статтею 122 КАС України (в редакції з 15.12.2017).
Вирішуючи питання щодо обчислення строку звернення до адміністративного суду, слід врахувати й те, що в силу положень пункту 102.4 статті 102 ПК України контролюючим органам надано право стягнення податкового боргу протягом наступних 1095 календарних днів з дня виникнення такого податкового боргу.
Оскільки контролюючі органи наділені правом стягнення з платників податків податкового боргу та пені на нього протягом 1095 днів, то для цілей забезпечення принципів справедливості, рівності і балансу у відносинах між платниками і державою аналогічне право на стягнення пені протягом 1095 днів повинно бути забезпечено і для платників податків.
Враховуючи викладене, Верховний Суд... вважає, що позовна вимога про стягнення пені на суму несвоєчасно відшкодованого податку на додану вартість з Державного бюджету України може бути заявлена в межах строку, встановленого пунктом 102.5 статті 102 ПК України для подання заяви про відшкодування надміру сплачених грошових зобов’язань, тобто протягом 1095 днів.
Постанова Верховного Суду від 14.03.2019 у справі №822/553/17
Важливо! Верховний Суд наголосив, що день, коли особа дізналася про порушення свого права, — це встановлений доказами день, коли платник податків дізнався про рішення, дію чи бездіяльність, унаслідок якої відбулося порушення його прав. Днем бездіяльності є останній день установленого законом строку, в який мало бути вчинено дію або прийнято рішення. Застосовуючи аналогічний підхід (за відсутності іншого), слід було б визначити останній день повноважень, наданих законом кожному з переліку уповноважених державою органів, на вчинення відповідних дій у сфері його відповідальності й контролю. Отже, коли є триваюча бездіяльність органу, то кожен її наступний день є новим днем початку відліку строку ініціювання її припинення через суд.
Таким чином, ці шість місяців відраховуватимуться не від дати подання податкової декларації із заявленою сумою до відшкодування, не від дати закінчення перевірки заявленої до відшкодування суми ПДВ понад 100 тис. грн, не від дати отриманого податкового повідомлення-рішення та навіть не від дати судового рішення. Це буде пізніша дата.
Зокрема, після набрання законної сили рішенням суду контролюючий орган наступного робочого дня після отримання відповідного рішення зобов’язаний внести до Реєстру заяв про повернення суми бюджетного відшкодування дані щодо узгодженої суми бюджетного відшкодування платника. Але платник податків не може знати, коли саме податковий орган отримав рішення суду та чи отримав його взагалі.
Отже, в таких ситуаціях платник податків має у певний спосіб з’ясувати, чи було виконано судове рішення. І строк у шість місяців відраховуватиметься від дати, коли платник дізнався (наприклад, шляхом листування з податківцями), що податковий орган отримав, проте не виконав судового рішення.
Отже, так само, як і в коментованій нами справі, платник ПДВ може вимагати відшкодування ПДВ за періоди й понад 3 роки, — якщо доведе, що весь цей час він витратив на з’ясування обставин бездіяльності податкового органу.
Проте, навіть незважаючи на такий лояльний для платників податків висновок, зволікати й очікувати роками інформації від органів ДПС також не варто.
Нормативна база