Лист ДПАУ від 06.05.2011 р. №12818/7/15-03-17
Щодо розгляду листа [щодо оподаткування позики, отриманої від підприємства, витрат, здійснених на користь нерезидента та понесених на отримання і користування безпроцентною позикою]
Суттєво. Позика має відповідати критеріям, встановленим нормами ПКУ, тоді облік доходів і витрат при відображенні операцій отримання/повернення позики здійснюється також відповідно до норм ПКУ.
! Платникам податку на прибуток
1. Щодо оподаткування позики, отриманої від підприємства.
Відповідно до пункту 1 розділу XIX «Прикінцеві положення» Податкового кодексу України (далі — Кодекс) передбачено, що цей Кодекс набирає чинності з 1 січня 2011 року, крім, зокрема, розділу III цього Кодексу, який набирає чинності з 1 квітня 2011 року.
Пунктом 2 цього розділу встановлено визнати такими, що втратили чинність, зокрема, з 1 квітня 2011 року — Закон України «Про оподаткування прибутку підприємств», крім пункту 1.20 статті 1 цього Закону, який діє до 1 січня 2013 року.
Відповідно до підпункту 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 Кодексу позика — це грошові кошти, що надаються резидентами, які є фінансовими установами, або нерезидентами, крім нерезидентів, які мають офшорний статус, позичальнику на визначений строк із зобов'язанням їх повернення та сплатою процентів за користування сумою позики.
Підпунктом 138.10.5 пункту 138.10 статті 138 Кодексу встановлено, що до складу інших витрат включаються фінансові витрати, до яких належать витрати на нарахування процентів (за користування кредитами та позиками, за випущеними облігаціями та фінансовою орендою) та інші витрати підприємства в межах норм, установлених цим Кодексом, пов'язані із запозиченнями (крім фінансових витрат, які включені до собівартості кваліфікаційних активів відповідно до положень (стандартів) бухгалтерського обліку).
Статтею 141 Кодексу встановлені особливості визначення складу витрат платника податку в разі сплати процентів за борговими зобов'язаннями.
Порядок оподаткування операцій з борговими вимогами та зобов'язаннями, встановлений підпунктом 153.4.1 пункту 153.4 статті 153 Кодексу, передбачає, що з урахуванням особливостей, установлених цим розділом, не включаються до доходу і не підлягають оподаткуванню кошти або майно, залучені платником податку у зв'язку з отриманням платником податку основної суми фінансових кредитів, у тому числі субординованого боргу, позик від інших осіб — кредиторів, а також поверненням основної суми фінансових кредитів, позик, наданих платником податку іншим особам — дебіторам, отриманням частини консолідованого іпотечного боргу власниками іпотечних сертифікатів участі, заміною однієї частки консолідованого іпотечного боргу на іншу.
Одночасно з цим підпунктом 153.4.2 цього пункту передбачено, що з урахуванням особливостей, встановлених цим розділом, не включаються до витрат кошти або майно, надані платником податку у зв'язку з поверненням платником податку основної суми кредиту, у тому числі субординованого боргу, позики, частини консолідованого іпотечного боргу при погашенні іпотечного сертифіката участі, але не більше суми, сплаченої за придбання такого сертифіката іншим особам — кредиторам, процентної позики, а також з наданням основної суми кредиту, позики іншим особам — дебіторам, викупу (заміни) однієї частки консолідованого іпотечного боргу на іншу відповідно до закону.
Таким чином, якщо позика відповідає критеріям, установленим підпунктом 14.1.267 пункту 14.1 статті 14 Кодексу, то облік доходів і витрат здійснюється відповідно до підпункту 138.10.5 пункту 138.10 статті 138, статті 141, підпунктів 153.4.1 і 153.4.2 пункту 153.4 статті 153 Кодексу.
3. Щодо витрат, здійснених на користь нерезидента.
Пунктом 138.2 статті 138 Кодексу встановлено, що витрати, які враховуються для визначення об'єкта оподаткування, визначаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податку витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачено правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розділом II цього Кодексу.
Також цим підпунктом обумовлено, що платник податку для визначення об'єкта оподаткування має право на врахування витрат, підтверджених документами, що складені нерезидентами відповідно до правил інших країн.
Підпунктом 139.1.13 пункту 139.1 статті 139 Кодексу визначені витрати, що не враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку, зокрема це витрати, понесені (нараховані) у звітному періоді у зв'язку з придбанням у нерезидента послуг (робіт) з консалтингу, маркетингу, реклами (крім витрат, здійснених (нарахованих) на користь постійних представництв нерезидентів, які підлягають оподаткуванню згідно з пунктом 160.8 статті 160 цього Кодексу) в обсязі, що перевищує 4 відсотки доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням податку на додану вартість та акцизного податку) за рік, що передує звітному.
При цьому до складу витрат не включаються у повному обсязі витрати, понесені (нараховані) у звітному періоді у зв'язку з придбанням у нерезидента послуг (робіт) з консалтингу, маркетингу, реклами у випадку, якщо особа, на користь якої здійснюються відповідні платежі, є нерезидентом, що має офшорний статус з урахуванням положень пункту 161.3 статті 161 цього Кодексу.
4. Щодо витрат, понесених на отримання і користування безпроцентною позикою.
Податковим кодексом України не передбачено включення витрат на отримання і користування безпроцентною позикою до складу витрат, що враховуються при обчисленні об'єкта оподаткування.
Заступник голови комісії з проведення реорганізації ДПА України,
заступник голови ДПА України О. ЛЮБЧЕНКО