Господарські операції мають бути відображені в облікових регістрах у тому звітному періоді, в якому вони були здійснені (ч. 5 ст. 9 Закону про бухоблік). Зокрема, це єдиний варіант обліку витрат, які не відносять до майбутніх періодів.
Тому акти виконаних робіт, які підтверджують роботи, що були виконані саме у березні 2024 року, мають бути відображені в обліку цього місяця. Як перенесення цих витрат на 39-й рахунок до складу витрат майбутніх періодів, так і відображення їх у четвертому кварталі 2024 року є порушенням принципу нарахування у бухобліку, за яким доходи і витрати відображають у бухгалтерському обліку та фінансовій звітності в момент їх виникнення, незалежно від дати надходження або сплати коштів.
Крім цього, головний бухгалтер або особа, яка забезпечує ведення бухгалтерського обліку підприємства, організує контроль за відображенням на рахунках бухгалтерського обліку всіх господарських операцій (ч. 7 ст. 8 Закону про бухоблік). Якщо акти виконаних робіт за березень 2024 року не були відображені в цьому самому періоді, це вказує на недостатній контроль з боку особи, відповідальної за ведення бухобліку.
Списання витрат за рахунок прибутку на рахунок 44 неприпустиме, тому що це пряме порушення правил бухгалтерського обліку та права засновників підприємства на розподіл прибутку. Докладніше про це ми написали в статті «Інші витрати платників податку на прибуток» (див. «ДК» №28/2022), в розділі «Чому не можна списувати витрати «за рахунок прибутку»?».
Отже, стосовно податку на прибуток можна зі стовідсотковою впевненістю сказати, що під час перевірки податківці не сприймуть перенесення витрат з березня на інший звітний період. Наприклад, якщо такі акти відобразити у IV кварталі 2024 року, під час перевірки податківці вимагатимуть вилучення цих витрат з IV кварталу.
А якщо витрати будуть списані безпосередньо за рахунок прибутку, то вони не будуть проведені через витратні рахунки і не будуть відображені у Звіті про фінансові результати. На цій підставі податківці можуть говорити про те, що вони взагалі не відображені в обліку — адже платник податку на прибуток задекларував фінрезультат без урахування цих витрат.
Чого чекати під час перевірки?
Тож імовірний сценарій перевірки може бути такий: витрати березня будуть вилучені з IV кварталу 2024, за наявності недоплати податку на прибуток буде нараховано штраф. Якщо податківці не погодяться на одночасне врахування цих витрат у I кварталі 2024 року, підприємству доведеться обстоювати їх під час оскарження ППР чи у суді або подавати уточнюючу декларацію до вже перевіреного періоду, а це є підставою для позапланової перевірки відповідно до пп. 78.1.3 ПКУ. Списання витрат за рахунок прибутку може бути проігнороване перевіряльниками, — адже такі витрати не зменшили фінрезультату і не вплинули на показники витрат усіх звітних періодів, тобто їх немовби немає в обліку.
Але неправильне відображення у бухобліку господарських операцій не робить їх негосподарськими. Для визнання права на податковий кредит має значення саме господарське призначення виконаних робіт, тоді не виникає обов’язку нараховувати податкові зобов’язання згідно з пп. «г» п. 198.5 ПКУ. Поняття господарської діяльності у пп. 14.1.36 ПКУ не містить застережень про те, в якому періоді мають бути відображені витрати такої діяльності і чи мають бути відображені взагалі. Але не все так просто.
До податкового кредиту відносять суми ПДВ, сплачені/нараховані, зокрема, у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг (п. 198.1 ПКУ). Для потреб оподаткування поняття робіт входить до поняття послуг: згідно з пп. 14.1.185 ПКУ постачання послуг — це будь-яка операція, що не є постачанням товарів.
Одночасно з цим для потреб оподаткування платники податків зобов’язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов’язаних із визначенням об’єктів оподаткування та/або податкових зобов’язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, інформації, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством (п. 44.1 ПКУ).
Платникам податків забороняється формування показників податкової звітності, митних декларацій на підставі даних, не підтверджених документами, що визначені абзацом першим цього пункту. Тому для підтвердження права на податковий кредит, найімовірніше, контролери вимагатимуть правильного відображення в обліку всіх первинних документів щодо тих господарських операцій, за якими платник ПДВ визнає своє право на податковий кредит.
Тож якщо податківці вилучать із витрат наступних звітних періодів березневі акти або якщо витрати за цими актами будуть списані за рахунок прибутку, оминаючи операційні рахунки обліку витрат, то це означатиме, що цих операцій з придбання послуг начебто і немає. А якщо так, то немає і права на податковий кредит, адже п. 198.1 ПКУ каже, що податковий кредит нараховується у разі здійснення операцій з придбання або виготовлення товарів та послуг.
Чи є оптимістичніший варіант?
Вище ми описали песимістичний варіант підходу контролерів до цієї ситуації. На нашу думку, неправильне відображення витрат в обліку (як перенесення їх на інший період, так і списання за рахунок прибутку) несе ризики того, що податківці не візьмуть до уваги ці акти, а отже, поставлять під сумнів податковий кредит — не тому, що операції не господарські, а тому що вони не відображені в обліку, а отже, і не відбувалися.
Оптимістичним варіантом розвитку подій може бути лише такий варіант, за яким податківці під час перевірки визнають ці акти витратами березня 2024 року, і тоді не буде підстав для того, щоб ставити під сумнів право на податковий кредит за цими витратами.
Загалом, витрати на придбання робіт та податковий кредит з ПДВ за цими самими операціями мають бути відображені у бухобліку в тому періоді, в якому вони виникли. При цьому податковий кредит може бути відображений пізніше ніж операції з придбання товарів чи послуг — у разі якщо платник ПДВ не включив у відповідному звітному періоді до податкового кредиту суму ПДВ на підставі отриманих ПН/РК, зареєстрованих в ЄРПН, таке право зберігається за ним протягом 365 к. д. з дати складення ПН/РК (п. 198.6 ПКУ). А ось навпаки — спочатку податковий кредит, потім витрати — на жаль, провести не можна.
Насамкінець
Ми надали відповідь виходячи з того, що підприємство є квартальним платником податку на прибуток, і правильне відображення витрат у звітних кварталах має значення для правильного визначення суми податку на прибуток у кожному кварталі. Якщо підприємство є річним платником податку на прибуток, то таке перенесення витрат з першого на четвертий квартал не впливає на річний фінрезультат. Проте контролери можуть застосувати формальний підхід і заперечувати право на податковий кредит раніше, ніж визнані відповідні витрати.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI.
- Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».