Ставка 0% чи звільнення від оподаткування?
Відповідно до п. 206.5 ПКУ, операції з вивезення товарів у митному режимі реекспорту звільняються від оподаткування, крім операцій з вивезення згідно з пунктами 3 (щодо товарів у вигляді продуктів їх переробки) та 5 ч. 1 ст. 86 МКУ, що оподатковуються податком за ставкою, визначеною пп. 195.1.1 ПКУ.
Відповідно до пп. «б» пп. 195.1.1 ПКУ, за нульовою ставкою оподатковуються операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі реекспорту, якщо товари поміщені у такий режим відповідно до пунктів 3 (щодо товарів у вигляді продуктів їх переробки) та 5 ч. 1 ст. 86 МКУ.
А в п. 3 ст. 86 МКУ наведено товари, які були поміщені у митний режим переробки на митній території та вивозяться за межі митної території України у тому самому стані, в якому вони були ввезені на митну територію України, крім природних змін їхніх якісних та/або кількісних характеристик за нормальних умов транспортування та зберігання, або у вигляді продуктів їх переробки.
Тобто, якщо підприємство ввезло на митну територію товари, помістивши їх у митний режим переробки та вивозить за межі митної території продукти переробки у митному режимі реекспорту, така операція має оподатковуватися за ставкою ПДВ 0%.
Аналогічний висновок читаємо в ІПК ДПСУ від 18.11.2021 №4399/ІПК/99-00-21-03-02-06:
«...За нульовою ставкою ПДВ оподатковуються операції з вивезення товарів за межі митної території України у митному режимі реекспорту у разі, якщо такі товари були поміщені у митний режим переробки на митній території та вивозяться за межі митної території України у тому самому стані, в якому вони були ввезені на митну територію України, крім природних змін їх якісних та/або кількісних характеристик за нормальних умов транспортування та зберігання, або у вигляді продуктів їх переробки».
Але зовсім іншу відповідь читаємо в ЗІР (підкатегорія 101.10) на запитання: «Як оподатковуються ПДВ операції з ввезення іноземних товарів для їх переробки на митній території України з подальшим вивезенням продуктів переробки за межі митної території України?».
ДПС зазначає, що операції з вивезення товарів, які були поміщені у митний режим переробки на митній території та вивозяться за межі митної території України у тому самому стані, в якому вони були ввезені на митну територію України, або у вигляді продуктів їх переробки (у межах визначеного МКУ строку), звільняються від оподаткування податком на додану вартість.
Причому в цій консультації ДПС цитує норми п. 206.5 ПКУ таким чином: «Операції з вивезення товарів у митному режимі реекспорту звільняються від оподаткування (пп. 206.5 ПКУ)».
Тобто ДПС не звертає уваги на те, що у п. 206.5 ПКУ є виняток із загального правила, який стосується продуктів переробки.
Причому в іншій консультації в ЗІР ДПС зазначає, як складати ПН за операціями з вивезення товарів у митному режимі реекспорту, крім операцій з вивезення відповідно до п. 5 частини першої ст. 86 МКУ, які вона вважає звільненими від оподаткування.
Консультують податківці
Як складаються податкові накладні за операціями з вивезення товарів у митному режимі реекспорту, крім операцій з вивезення відповідно до п. 5 частини першої ст. 86 МКУ?
Платник податку за операцією з вивезення товарів у митному режимі реекспорту на дату виникнення податкових зобов’язань з ПДВ складає податкову накладну на суму, розраховану виходячи з фактичної ціни постачання.
Така податкова накладна не підлягає наданню отримувачу (покупцю) та в ній робиться позначка 07 — Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України.
У графі «Отримувач (покупець)» зазначаються найменування (П. І. Б.) нерезидента та через кому — країна, в якій зареєстрований покупець (нерезидент), а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляється умовний ІПН «300000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюється, поле «код» не заповнюється.
У графі «Складена на операції, звільнені від оподаткування» верхньої лівої частини робиться помітка «Без ПДВ».
У графі 8 табличної частини розділу Б податкової накладної зазначається код ставки ПДВ — 903. У графі 9 — код відповідної пільги з ПДВ згідно з Довідниками податкових пільг. У графі 10 зазначається обсяг постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ. Графа 11 в такій накладній не заповнюється (нулі, прочерки та інші знаки чи символи у цій графі не проставляються).
На наш погляд, ДПС помиляється і в своїх відповідях не враховує змін, які були внесені до норм п. 206.5 і пп. «б» пп. 195.1.1 ПКУ Законом №2497. Зміни набрали чинності з 15.08.2018. До внесення цих змін, справді, на описані операції передбачалося звільнення від оподаткування ПДВ. Але після внесення змін сказано про оподаткування за ставкою 0%.
Тому, на наш погляд, у цій ситуації має застосовуватися ставка 0%. Але для уникнення непорозумінь із податковою службою може бути доречно отримати індивідуальну податкову консультацію.
Як скласти податкову накладну?
Дивимося норми Порядку №1307. Відповідно до п. 8 Порядку №1307, при складанні податкових накладних, особливості заповнення яких викладено у пунктах 10 — 15 цього Порядку, у верхній лівій частині таких накладних у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» ставлять «X» та зазначають тип причини:
07 — Складена на операції з вивезення товарів за межі митної території України.
Відповідно до п. 12 Порядку №1307, у разі здійснення операцій з вивезення товарів за межі митної території України у графі «Отримувач (покупець)» фіксують найменування (або прізвище, ім’я та по батькові) нерезидента та через кому — країну, в якій зареєстрований покупець (нерезидент), а у рядку «Індивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» проставляють умовний індивідуальний податковий номер «300000000000», рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюють.
Відповідно до пп. 3 п. 16 Порядку №1307, у податковій накладній, яку складають за операціями з вивезення товарів за межі митної території України, зазначають одиниці виміру товарів, які застосовуються при оформленні митної декларації на такі товари.
Відповідно до пп. 6 п. 16 Порядку №1307 у графі 8 проставляють код ставки:
901 — у разі здійснення операцій з вивезення товарів за межі митної території України, що підлягають оподаткуванню за нульовою ставкою.
Інші реквізити заповнюють у загальному порядку.
Щодо графи 2 (опис (номенклатура товарів/послуг), то тут наводять найменування продукції, яка вивозиться, а не давальницьку сировину, яка ввозилася.
Найменування продукції зазначають у митній декларації, в товарно-транспортних документах, в договорі. Саме таке найменування і слід фіксувати у податковій накладній.
Нормативна база
- МКУ — Митний кодекс України від 13.03.2012 №4495-VI.
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI.
- Закон №2497 — Закон України від 10.07.2018 №2497-VIII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законів України щодо стимулювання утворення та діяльності сімейних фермерських господарств».
- Порядок №1307 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 №1307.