В отриманні збитків немає нічого протизаконного
Підприємництво — це самостійна, систематична, на свій ризик господарська діяльність, яка провадиться суб’єктами господарювання (підприємцями) з метою досягнення економічних і соціальних результатів та одержання прибутку (ст. 42 ГКУ).
Господарська діяльність, що провадиться для досягнення економічних і соціальних результатів та з метою одержання прибутку, є підприємництвом, а суб’єкти підприємництва — підприємцями (ч. 2 ст. 3 ГКУ).
Тобто мета підприємницької діяльності — отримання прибутку, але ця мета подеколи може бути не досягнута, адже підприємництво пов’язане з ризиком.
Причому до розгляду береться вся діяльність сукупно, а не окремі операції в такій діяльності.
Тож окремі операції можуть бути збитковими, а вся діяльність прибутковою. Хоча і вся діяльність може закінчитися збитками. Але це підприємницький ризик.
Таким чином, в отриманні збитків немає нічого протизаконного.
Судова практика
На щастя, думки, що у збитках нема нічого протизаконного, дотримуються і судові органи.
Так, наприклад, дивимося постанову Касаційного адміністративного суду Верховного Суду від 16.06.2020 у справі №808/8056/13-а. У цій постанові КАС ВС зазначає, що збитковість господарської діяльності сама по собі не може бути підставою для визначення діяльності як негосподарської, бо при здійсненні госпоперацій є ризик не отримати доходу.
А в постанові Касаційного адміністративного суду Верховного Суду від 21.06.2022 у справі №804/1750/14 уточнюється, що в кожній конкретній ситуації потрібно перевіряти причини отримання збитків, чи зумовлені вони об’єктивними причинами діяльності, чи спрямовані на штучне зменшення бази оподаткування.
Як збиток впливає на оподаткування?
Облік доходів і витрат ФОП на загальній системі веде в Типовій формі, затвердженій Наказом №261, відповідно до норм Порядку №261.
На підставі первинних документів за підсумками робочого дня, протягом якого отримано дохід/понесено витрати, здійснюють записи про отримані доходи та документально підтверджені витрати (ч. 1 розд. І Порядку №261).
У графі 2 відображають суму доходу, отриманого від провадження господарської або незалежної професійної діяльності, зокрема кошти, що надійшли на поточний рахунок, до каси платника податків та/або отримані готівкою, суму заборгованості, за якою минув строк позовної давності, вартість безоплатно отриманих товарів (робіт, послуг) (п. 3 ч. 1 розд. ІІ Порядку №261).
У графах з 6 до 10 фіксують різні види витрат, пов’язані з отриманням доходу (п. 6 ч. 1 розд. ІІ Порядку №261).
А в графі 11 — суму чистого оподаткованого доходу, яка розраховується як різниця між загальною сумою отриманого доходу, що підлягає декларуванню (графа 4), та сумою документально підтверджених витрат, пов’язаних із господарською діяльністю або провадженням незалежної професійної діяльності (гра-фи 6, 7, 8, 9, 10) (п. 7 ч. 1 розд. ІІ Порядку №261).
З наведеного можна зробити висновок, що доходи і витрати слід визначати за наслідками кожного дня. І в графі 11 — відображати суму чистого оподатковуваного доходу, отриманого протягом дня.
А якщо протягом дня отримано збиток?
Читаємо відповідь ДПС на запитання в ЗІР (104.08): «Яким чином заповнюється графа 11 Типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат ФОПа на загальній системі оподаткування, якщо результатом господарської діяльності за місяць (квартал, рік) є збиток?».
ДПС відповідає, що за підсумками робочого дня зазначається сума чистого оподаткованого доходу, яка розраховується як різниця між загальною сумою отриманого доходу, яка підлягає декларуванню (графа 4), та сумою документально підтверджених витрат, пов’язаних із господарською діяльністю або провадженням незалежної професійної діяльності (графи 6, 7, 8, 9, 10). Проте у разі якщо результатом розрахунку буде від’ємне значення, то графа 11 Типової форми прокреслюється.
По суті, це означає, що на суму отриманих збитків за наслідками кожного окремого дня не зменшуватимуться прибутки інших днів.
Ми навели позицію податкової служби, якої вона тривалий час дотримується. Тому, якщо ФОП на загальній системі чинитиме інакше, зменшуючи загальний отриманий прибуток на збитки за окремими днями, найімовірніше, це призводитиме до конфлікту з податковою службою, яка може донарахувати суму податків.
Хоча заради справедливості скажемо, що нічого подібного ПКУ не містить.
У п. 177.1 ПКУ зазначено, що доходи ФОПа, отримані протягом календарного року від провадження господарської діяльності, оподатковуються за ставкою, визначеною п. 167.1 ПКУ.
А в п. 177.2 ПКУ зазначено, що об’єктом оподаткування є чистий оподатковуваний дохід, тобто різниця між загальним оподатковуваним доходом (виручка у грошовій та негрошовій формі) і документально підтвердженими витратами, пов’язаними з господарською діяльністю такої фізособи-підприємця.
З наведеного випливає, що для розрахунку чистого оподатковуваного доходу від загального річного доходу за рік слід відняти загальні витрати за рік. Тобто, якщо протягом року будуть окремі збиткові операції, вони мають зменшити прибуток від інших операцій.
Хоча з метою розрахунку ЄСВ слід визначати чистий оподатковуваний прибуток за кожен окремий місяць (див. додаток ЄСВ1 до декларації про майновий стан і доходи). Причому за збиткові місяці ФОП має право не сплачувати ЄСВ.
Дивимося також відповідь ДПС на запитання в ЗІР (104.09): «Яким чином ФОП на загальній системі оподаткування заповнює графу 9 розд. І додатка Ф2 податкової декларації про майновий стан і доходи в розрізі окремих видів економічної діяльності, якщо один із них є збитковим?».
ДПС відповідає, що від’ємне значення за збитковим видом економічної діяльності не зазначають, а рядок прокреслюють. При цьому значення рядка «Усього» графи 9 розд. І додатка Ф2 до податкової декларації розраховують як суму додатних показників графи 9 за всіма видами економічної діяльності, що їх здійснював ФОП на загальній системі оподаткування.
Дивимося ще відповідь ДПС на питання в ЗІР (104.09): «Чи заповнюється графа 9 розд. І додатка Ф2 до податкової декларації про майновий стан і доходи з від’ємним значенням, якщо ФОП за результатами господарської діяльності отримує збиток?».
ДПС відповідає, що таку графу прокреслюють.
Отже, якщо ФОП на загальній системі отримує збитки, їх потрібно враховувати при розрахунку чистого оподатковуваного доходу так, як наведено вище.
Нормативна база
- ГКУ — Господарський кодекс України від 16.01.2003 №436-IV.
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI.
- Наказ №261 — Наказ Міністерства фінансів України від 13.05.2021 №261 «Про затвердження типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат фізичними особами — підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, та Порядку її ведення».
- Порядок №261 — Порядок ведення типової форми, за якою здійснюється облік доходів і витрат, фізичними особами — підприємцями і фізичними особами, які провадять незалежну професійну діяльність, затверджений наказом Міністерства фінансів України від 13.05.2021 №261.