Податок на додану вартість
Якщо на дату складання митної декларації продавець склав експортну податкову накладну і зареєстрував її в ЄРПН, то на дату визнання митної декларації недійсною складається розрахунок коригування до податкової накладної. Докладно про це ми розповіли в статті «ПДВ у разі анулювання митної декларації» в «ДК» №30/2022. Про це саме написали й податківці в ІПК ДПСУ від 11.09.2020 №3824/ІПК/99-00-05-06-02-06.
Думка податківців
<...> Після визнання митної декларації недійсною товари, задекларовані в цій митній декларації, вважаються такими, що не були випущені в заявлений митний режим. <...>
У разі якщо на дату визнання такої митної декларації недійсною податкова накладна не була складена та зареєстрована в ЄРПН, то в такому випадку підстав для складання та реєстрації податкової накладної або розрахунку коригування до такої податкової накладної немає.
У випадку складання податкової накладної на операцію з вивезення товарів за межі митної території України, яка фактично не здійснювалася, та реєстрації її в ЄРПН платнику податку необхідно згідно з пунктом 192.1 статті 192 Кодексу скласти розрахунок коригування до такої податкової накладної та зареєструвати його в ЄРПН. <...>
ІПК ДПСУ від 11.09.2020 №3824/ІПК/99-00-05-06-02-06
Окрім того, оскільки товари викрадені і їх вартість буде списана на витрати (див. далі), то потрібно нарахувати компенсуюче ПЗ з ПДВ за п. 198.5 ПКУ, якщо такі товари придбавалися з ПДВ.
Бухгалтерський облік
Відповідно до п. 8 НП(С)БО 15, дохід (виручка) від реалізації продукції (товарів, інших активів) визнається в разі наявності всіх наведених нижче умов:
1) покупцеві передано ризики й вигоди, пов’язані з правом власності на продукцію (товар, інший актив);
2) підприємство не здійснює надалі управління та контроль за реалізованою продукцією (товарами, іншими активами);
3) сума доходу (виручка) може бути достовірно визначена;
4) є впевненість, що внаслідок операції відбудеться збільшення економічних вигід підприємства, а витрати, пов’язані з цією операцією, можуть бути достовірно визначені.
Очевидно, що в описаній ситуації всі умови визнання доходу не виконуються.
Якщо до моменту викрадення покупцеві-нерезиденту не перейшли всі ризики й вигоди, то не виконується щонайменше перша умова.
Якщо від покупця отримано попередню оплату за товар, то, з одного боку, економічні вигоди підприємства збільшені. Але ж, з іншого боку, немає можливості достовірно визначити витрати цієї операції. Адже покупцеві доведеться відправляти іншу партію товару, а собівартість викраденого потрапить до інших витрат періоду.
Подібним чином слід проаналізувати всі умови визнання доходу в конкретній ситуації.
Якщо якась із умов не виконується, то й дохід не визнається.
Якщо ж дохід визнали на момент відвантаження товару перевізнику, його доведеться відкоригувати на момент встановлення крадіжки:
— Д-т 704 К-т 362 — на продажну вартість;
— Д-т 791 К-т 704 — зменшено фінрезультат до оподаткування;
— Д-т 704 К-т 641 — зменшено ПЗ з ПДВ (сторно). Сума ПДВ у разі експорту становитиме 0 грн (адже ставка ПДВ при експорті 0%);
— Д-т 902 К-т 28 — сторно, на собівартість викрадених товарів;
— Д-т 791 К-т 902 — сторно, на собівартість реалізації, яка була віднесена до складу фінрезультату.
Водночас вартість викрадених товарів треба списати з балансу, адже викрадені товари не відповідають визначенню активу:
— Д-т 947 К-т 28 — на собівартість викрадених товарів.
Крім того, згідно з нормами Інструкції №291 собівартість викрадених товарів відображають на позабалансовому субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі і втрати від псування цінностей».
Зменшення суми на субрахунку 072 показують після вирішення питання про винуватців з одночасними записами за дебетом субрахунку 375 «Розрахунки за відшкодуванням завданих збитків» і кредитом субрахунку 716 «Відшкодування раніше списаних активів» у сумі, що належить до відшкодування винуватцями.
На яку дату зменшувати суму на субрахунку 072 і робити проведення: Д-т 375 К-т 716?
В Інструкції №291 сказано, що після вирішення питання про винуватців. На наш погляд, питання про винуватців вирішується на дату набрання законної сили рішенням суду. Або на дату підписання угоди з винуватцем, якщо останній погодиться добровільно покрити завдані збитки. Тож на цю дату і роблять наведені вище записи.
Отримання відшкодування шкоди від винної особи:
— Д-т 311 К-т 375.
Для зручності покажемо відповідні проведення в таблиці.
Таблиця
| № з/п |
Господарська операція | Бухоблік | |
| Д-т | К-т | ||
| 1. | Відкориговано раніше визнаний дохід на продажну вартість вкраденого товару | 704 | 362 |
| 2. | Зменшено фінрезультат до оподаткування | 791 | 704 |
| 3. | Списано собівартість викрадених товарів (сторно) | 902 | 28 |
| 4. | Списано собівартість реалізації, віднесену до складу фінрезультату (сторно) | 791 | 902 |
| 5. | Списано викрадені товари за собівартістю | 947 072 |
28 — |
| 6. | Нараховано ПЗ з ПДВ за п. 198.5 ПКУ | 947 | 641 |
| 7. | Відображено заборгованість винної особи з відшкодування шкоди | 375 — |
716 072 |
| 8. | Отримано відшкодування шкоди від винної особи | 311 | 375 |
Податок на прибуток
Доходи і витрати, відображені в бухгалтерському обліку, формують фінрезультат до оподаткування, який є основою для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток (див. пп. 134.1.1 ПКУ).
Розглядаючи особливості бухгалтерського обліку, ми зазначили, що дохід і витрати від продажу викраденого товару не визнаються. Водночас собівартість викраденого товару списується на витрати і таким чином зменшує фінансовий результат до оподаткування, а отже, й об’єкт оподаткування податком на прибуток. А в момент вирішення питання про винуватців буде визнано дохід і таким чином збільшиться фінансовий результат до оподаткування та, відповідно, об’єкт оподаткування податком на прибуток.
Податкових різниць тут немає.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI.
- Інструкція №291 — Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов’язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 30.11.1999 №291.
- НП(С)БО 15 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 29.11.1999 №290.