Підприємство планує будувати гуртожиток для залучення більшої кількості працівників. Він вважатиметься виробничим приміщенням. Наразі замовили проект гуртожитку, після чого приймемо остаточне рішення щодо його будівництва. На якому рахунку витрат слід обліковувати витрати на підготовку проекту? Чи можна їх віднести до складу адміністративних витрат? Якщо буде прийнято рішення про будівництво, які витрати накопичуватимуться на рах. 15? Чи буде проживання у такому гуртожитку для працівників додатковим благом і як такі витрати оподатковуються?
Облік витрат
На нашу думку, витрати на підготовку проекту мають обліковуватися саме на рах. 15. Адже адміністративними витратами їх ніяк не класифікувати: природа адміністративних витрат — це насамперед їх операційний характер — ті витрати, які несе підприємство щомісяця або більш-менш періодично в рамках управління підприємством. Будівництво гуртожитку — не той процес, що має якусь періодичність чи системність на підприємстві. Такі витрати мають цілком чітку спрямованість та прив'язку до конкретного об'єкта, бо суть розробки проекту полягає в тому, що його розробляють під конкретний об'єкт, і для жодного іншого об'єкта чи підприємства він не матиме тої цінності, яку має для безпосереднього замовника. Тож, на наше переконання, місце витрат на підготовку проекту — саме на рах. 15.
Крім того, на цьому рахунку слід накопичувати абсолютно всі понесені підприємством витрати на будівництво гуртожитку (бажано відкрити субрахунок, щоб не плутати такі витрати із придбання основних засобів, наприклад, в офісне приміщення), тобто всі понесені витрати на придбання товарів, робіт, послуг, які призначені саме для будівництва гуртожитку: витрати на оплату послуг безпосереднього будівництва, зарплата працівникам, зайнятим у процесі будівництва, оформлення всіх необхідних документів, нотаріальні витрати, страхування тощо. I тільки після завершення будівництва всі накопичені витрати капіталізуються на рах. 10 і амортизуватимуться. Якщо буде прийнято рішення не будувати гуртожитку, а певні витрати на той момент уже будуть понесені, датою прийняття такого рішення потрібно списати накопичені витрати на субрах. 976: Д-т 976 К-т 15.
Додаткове благо для працівників
Тепер щодо можливої кваліфікації проживання у гуртожитку як додаткового блага. У межах пп. 164.2.17 ПКУ в загальному випадку дохід, отриманий платником податків як додаткове благо, включається до складу загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податків. Так, зокрема, додатковим благом може кваліфікуватися вартість використання житла, інших об'єктів матеріального або нематеріального майна, що належать роботодавцеві, які надано платнику податків у безоплатне користування або як компенсація вартості такого використання.
Увага, крім тих ситуацій, коли таке надання обумовлене виконанням платником податку своєї трудової функції у межах трудового договору чи передбачене нормами колективного договору або відповідно до закону в установлених ними межах. Це означає, що вартість використання житла, наданого працівникові у безоплатне користування, в розумінні цієї норми вважається отриманим від працедавця додатковим благом (з відповідним оподаткуванням), за винятком трьох перелічених вище випадків, коли діє пільга і суми сплаченої підприємством орендної плати у разі безоплатного надання працівникові житла, яке орендує працедавець, не розглядаються як об'єкт оподаткування ПДФО у працівника. Адже цілком логічно, що створення працівникові умов праці, необхідних для виконання ним службових обов'язків, аж ніяк не є додатковим благом, отриманим від працедавця: наприклад, працівнику дають житло в гуртожитку, бо у нього немає власного житла в цій місцевості, він приїжджий, але для оперативного виконання своїх функціональних обов'язків у межах своєї трудової функції він має перебувати саме на робочому місці в центрі уваги інших працівників.
Поговоримо про конкретні випадки прив'язки конкретних працівників до їхнього робочого місця. Слід чітко простежити зв'язок трудової функції з виробничими приміщеннями: трудова діяльність працівників, як правило, здійснюється у спеціально призначених будинках та спорудах — виробничих приміщеннях. Для такого надання житла, на нашу думку, все-таки повинні бути певні підстави. Приміром, житло надається у зв'язку з переїздом працівника для постійного виконання роботи (окресленого трудовим договором кола обов'язків) до іншої місцевості (скажімо, у відокремлений підрозділ підприємства), або на роботу приймають цінного фахівця з іншої місцевості (у т. ч. іноземця), який потребує житла за своїм новим місцем роботи (можливо, до певного часу). Навіть якщо згадані працівники мають власне житло, воно може бути розташоване так далеко від місця їхньої роботи, що це унеможливлює виконання ними службових обов'язків.
Як убезпечити себе від статусу додаткового блага?
Згідно з абзацом 3 ст. 2 Закону про оплату праці, до інших заохочувальних та компенсаційних виплат належать «премії за спеціальними системами і положеннями, компенсаційні та інші грошові і матеріальні виплати, які не передбачені актами чинного законодавства або які провадяться понад встановлені зазначеними актами норми». У Методичних рекомендаціях щодо організації матеріального стимулювання праці працівників підприємств і організацій, затверджених наказом Мінпраці України від 29.01.2003 р. №23, визначено систему матеріального стимулювання праці, за якою працюючим здійснюються різні виплати заохочувального характеру понад основну заробітну плату.
Соціальні системи матеріального стимулювання спрямовано, по-перше, на закріплення кваліфікованих кадрів на підприємстві, а по-друге, на підвищення соціального та матеріального добробуту працюючих. У п. 16.1 згаданих Методичних рекомендацій до цих систем віднесено «оплату наймання житла та житлово-комунальних послуг працівників за рахунок підприємства»; у п. 16.2 записано, що всі види виплат передбачаються у колективному договорі, а за його відсутності — в іншому документі, затвердженому роботодавцем і погодженому з колективом працівників.
У пп. 2.3.4 Iнструкції №51 до інших заохочувальних та компенсаційних виплат, які входять до фонду оплати праці, віднесено інші виплати, що мають індивідуальний характер, зокрема «оплата квартири та найманого житла, гуртожитків».
1 Iнструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. №5.
Отже, соціальні системи матеріального стимулювання є пільгою в натуральній формі (оціненою у грошовому виразі), нефінансовою частиною винагороди, яку працедавець виплачує працівникові за виконану роботу, а розмір винагороди залежить від складності та умов виконуваної роботи, професійно-ділових рис працівника, результатів його праці та господарської діяльності підприємства.
Порядок надання працівникам житла у гуртожитку бажано зазначити, наприклад, у Положенні про соціальний пакет або у Положенні про порядок надання житлових приміщень для проживання працівників, які розробляються як додатки до колективного договору. Проте зобов'язання роботодавця щодо забезпечення житлом може бути зазначено і в індивідуальному трудовому договорі з кожним працівником, адже здебільшого безкоштовне житло надається у користування лише деяким із них.
Приблизне формулювання у трудовому договорі (контракті) або додатковій угоді
«За домовленістю сторін встановлюється обов'язок працедавця в якості заохочувальної виплати, яка входить до фонду оплати праці, надати працівнику в користування житло. Житло має відповідати таким вимогам: <...>. Орендоване житло вважається наданим працівнику з моменту складання Акта передачі-приймання житла, який підписується орендодавцем, працедавцем та працівником. Житло вважається звільненим з моменту складання Акта передачі-приймання (повернення) житла».
Облік орендованих і переданих у користування працівникам житлових приміщень можна здійснювати у Книзі обліку житлових приміщень, в якій передбачити, наприклад, такі графи: найменування орендодавця; номер і дата договору оренди; адреса житла, кімнати; прізвище працівника, якому надано в користування житло; номер і дата укладеного трудового договору (контракту); дата та номер актів передачі-приймання житла в користування працівника (або підписи працівника, якщо акти не складаються).
Думка податківців
У своїй IПК від 24.05.2017 р. №324/6/99-99-13-02-03-15/IПК* податківці пояснюють: «якщо за договором … юридична особа передає фізичній особі (працівнику) у користування житло без визначення грошової вартості такого користування, то у розумінні Кодексу відсутня кваліфікуюча ознака доходу, поняття якого наведено у пп. 14.1.54 ПКУ». Отже, якщо не прописувати вартість проживання у сумовому еквіваленті в гуртожитку, наприклад, на місяць, то і доходом це не назвати.
* У цій IПК ідеться про договір позички, але, на наше переконання, висновки цього роз'яснення можна поширити і на конкретну ситуацію із проживанням у гуртожитку в межах виконання трудових функцій.
Висновки
Якщо надання в користування житла обумовлене виконанням працівником трудової функції або нормами трудового договору (контракту) передбачено забезпечення працівника безоплатним проживанням (житло надається у тимчасове користування, а не у власність), то оплата такого проживання за рахунок роботодавця не вважається оподатковуваним доходом працівника. Якщо обов'язок щодо надання працівнику житла у безоплатне користування передбачено законодавством у встановлених межах, то вартість використання цього житла, зрозуміло, також не є додатковим благом та не обкладається ПДФО.
Відповідно, і військовий збір згідно з п. 16-1 підр. 10 р. ХХ ПКУ з вартості використання житла як додаткового блага також не справляється.
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор