У грудні 2014 році зроблено помилку щодо заповнення реєстру ПН: неправильно зазначено ІПН постачальника. Як виправити помилку в березні 2015 року? Якщо це неможливо, якими будуть наслідки такої помилки для покупця?
У 2014 році подання копії записів у реєстрах виданих та отриманих податкових накладних в електронному вигляді було передбачено п. 201.15 ПКУ. І за п. 10 розділу І Порядку №9661 у редакції, чинній у грудні 2014 р., копії записів у реєстрах виданих та отриманих податкових накладних в електронному вигляді входили до складу податкової звітності з ПДВ.
Згідно з п. 50.1 ПКУ, у разі якщо в майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ) платник податків самостійно виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації, він зобов'язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Тобто щодо дій у разі помилки в податковій декларації за минулий звітний період ПКУ містить чітку норму. А от як бути, якщо помилки припустилися у податковій звітності, причому в тій її частині, яка податковою декларацією не є, — ПКУ нічого не говорить.
Натомість виправлення помилок у реєстрі виданих та отриманих податкових накладних визначає розділ V Порядку №9582. У ньому, зокрема, сказано, що виправлення помилок відбувається методом «сторно», коли до реєстру одночасно вносять два записи: помилковий запис зі знаком «-» та правильний запис зі знаком «+». Метод «сторно» полягає у здійсненні зворотного запису на величину помилки в тому звітному періоді, в якому вона виявлена.
При здійсненні такого зворотного запису платник податку: у графі 1 розділів I та/або II реєстру зазначає порядковий номер запису; графах 2 — 6 розділу I та/або графах 2 — 7 розділу II реєстру дублює реквізити документа, кількісні показники якого сторнуються; у відповідних графах 7 — 16 розділу I та/або графах 9 — 21 розділу II Реєстру кількісні показники записує з відповідним знаком «+» чи «-». При цьому, якщо виправлення помилки потребує подання платником податку уточнюючого розрахунку, то до виду документа додається літера «У» (наприклад: ПНПУ). Крім того, запис щодо включення показників такого документа до уточнюючого розрахунку роблять окремим рядком у рядку «З них включено до уточнюючих розрахунків за звітний період» реєстру.
Але окремо наголосимо, що сам реєстр виданих та отриманих податкових накладних не мав уточнюючої форми. Тож виправлення помилок у ньому завжди відбувалося або в реєстрі за той звітний період, у якому знайдено помилку, або в реєстрі за той звітний період, за який було подано відповідний уточнюючий розрахунок. У 2015 році ситуація ускладнилася тим, що з 01.01.2015 р. редакція п. 201.15 ПКУ змінилася і вимоги подавати разом із декларацією з ПДВ копії записів у реєстрах виданих та отриманих податкових накладних в електронному вигляді ПКУ більше не містить. Останнім звітним періодом, за який треба було обов'язково подавати до ДПІ зазначений реєстр, є грудень 2014 р. (тобто граничний термін такого подання — 20.01.2015 р.).
Оскільки помилку знайдено у березні 2015 р., коли строки подання податкової звітності з ПДВ за грудень 2014 р. минули, то виправити її, наприклад, шляхом подання копії реєстру до ДПІ наново буде неможливо (хіба що на це погодиться сама ДПІ). Ні, Порядок №958 є чинним, і форму реєстру ніхто не скасовував, але до Порядку №966 було внесено зміни наказом Мінфіну України від 23.01.2015 р. №13, і починаючи зі звітного періоду лютий 2015 р. податкова звітність з ПДВ не містить у своєму складі копії записів у реєстрах виданих та отриманих податкових накладних в електронному вигляді (див. п. 8 розділу І Порядку №966 у новій редакції). Навіть згадку про те, що певна податкова накладна була включена до такого реєстру, забрали з форми податкової накладної.
Натомість п. 201.11-1 ПКУ з 01.01.2015 р. передбачено, що платник ПДВ веде реєстр документів, зазначених у підпунктах «а» — «в» пункту 201.11 ПКУ (тобто документів, які, крім податкових накладних, зареєстрованих у Єдиному реєстрі, дають право на підтвердження податкового кредиту з ПДВ). Але цей реєстр до складу податкової звітності з ПДВ не входить, і подавати його до ДПІ разом із декларацією з ПДВ ПКУ не зобов'язує. Хоча згідно з роз'ясненнями, наведеними в листі ДФСУ від 17.02.2015 р. №5292/7/99-99-19-03-02-17 (див. «ДК» №10/2015), платники ПДВ можуть за власним бажанням обліковувати зазначені документи, використовуючи форму реєстру виданих та отриманих податкових накладних, затверджену Наказом №9581.
З огляду на те, що платники ПДВ уже не подають реєстру до ДПІ, виправити будь-яку помилку в реєстрі за минулі звітні періоди шляхом коригування в реєстрі за поточний період також неможливо. Проте враховуючи, що Порядок №958 є чинним, згідно з п. 1, виправлення помилки в реєстрі здійснюється методом «сторно» за правилами, передбаченими для бухгалтерського обліку, у момент виявлення такої помилки. Відповідно до п. 4.6 Положення №882, виправлення помилок у документах, створених у формі електронного документа, здійснюється згідно із законодавством. При цьому процедура виправлення помилок в електронних документах законодавством не визначена, і, як логічно зазначає Мінфін у листі від 14.01.2011 р. №31-34020-07-27/23-8665/89, виправлення документів, створених у формі електронного документа, може здійснюватися у порядку, передбаченому Положенням №88 для виправлення помилок у регістрах, створених на паперових носіях. Тож рекомендуємо платнику ПДВ скористатися вищезазначеним порядком уточнення показників у реєстрі та скласти бухдовідку. Довідка має наводити причину помилки, посилання на документ, у якому її зробили. Довідка підписується працівником, який склав документ, та після її перевірки — головним бухгалтером.
Слід, проте, враховувати, що до 01.01.2015 р. реєстр отриманих та виданих податкових накладних був підставою для складання податкової декларації з ПДВ. Тож наслідки помилок, що їх платник податку припустився під час складання реєстру, важко переоцінити. Зокрема, якщо помилка стосувалася заповнення розділу ІІ реєстру і неправильний ІПН постачальника зазначено при внесенні до реєстру запису про податкову накладну, за якою сформовано податковий кредит, можна з певністю сказати, що цю помилку виявлять під час податкової перевірки (зокрема, камеральної). І є ризик того, що податківці вимагатимуть подати уточнюючий розрахунок до такої декларації3. Але законодавчих підстав для зняття ПК у разі такої помилки немає.
Якщо помилку не виправити згідно з наведеними вище рекомендаціями, навіть якщо ІПН постачальника було зазначено за податковою накладною, яка не давала права на податковий кредит, підстави для штрафу, вже адміністративного, однаково є. За порушення ведення податкового обліку для винних посадових осіб передбачена відповідальність згідно зі ст. 163-1 КУпАП: штраф у розмірі від 5 до 50 н. м. д. г. (від 85 до 170 грн). Зазначені порушення, вчинені особою, яку протягом року було піддано адміністративному стягненню за те саме порушення, тягнуть за собою накладення штрафу у розмірі від 10 до 15 н. м. д. г. (від 170 до 255 грн)4.
1 Докладніше про реєстр виданих та отриманих податкових накладних див. «ДК» №10/2015.
3 Про незаконність вимог про сторнування податкового кредиту у покупця при цьому «ДК» писав, зокрема, тут: http://online.dtkt.ua/Book/«ДК» №45.epub/navPoint-16.
4 Про строки застосування цього штрафу читайте в статті Н. Канарьової «Адмінштраф: за датою акта чи узгодження ПЗ?» у «ДК» №8/2014.
Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»