Спосіб виправлення
Помилки у первинних документах і регістрах бухгалтерського обліку, що складені у паперовій формі, виправляють способом «червоного сторно» або додаткових бухгалтерських проведень чи коректурним способом (п. 4.2 Положення №88).
І ще таке: помилки в регістрах бухгалтерського обліку за минулий звітний період виправляють способом сторно (п. 4.6 Положення №88). Цей спосіб передбачає складання бухгалтерської довідки, до якої помилку (суму, кореспонденцію рахунків) вносять червоним чорнилом, пастою кулькових ручок тощо або зі знаком «мінус», а виправлення (суму, кореспонденцію рахунків) — чорнилом, пастою кулькових ручок тощо темного кольору. Внесенням цих даних до регістру бухгалтерського обліку в місяці, в якому виявлено помилку, ліквідується неправильний запис і відображається правильна сума та кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку. Довідка має наводити причину помилки, посилання на документи та регістри бухгалтерського обліку, в яких допущено помилку, і підписується працівником, який склав довідку, та після її перевірки — головним бухгалтером.
Отже, якщо в поточному році виявили помилку минулих років, в тому числі таку, як наведена в запитанні, її виправляють способом сторно або додаткових бухгалтерських записів у бухгалтерському регістрі за той період, коли помилку виявили.
Якими проведеннями відобразити виправлення?
Виправляють помилки, допущені при складанні фінансових звітів у попередніх роках, шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) (п. 4 НП(С)БО 6).
Виходить, якщо проведення з виправлення помилки впливатимуть на рахунок 44, то і кореспонденція має бути з рахунком 44. Кореспондуючими рахунками при виправленні помилок можуть бути лише балансові рахунки.
Наприклад, відображаючи продаж товару в 2022 році, зробили проведення (для наочності проведення з ПДВ не наводимо):
— Д-т 361 К-т 702 — 20 000 грн;
— Д-т 702 К-т 791 — 20 000 грн;
— Д-т 902 К-т 281 — 15 000 грн;
— Д-т 791 К-т 902 — 15 000 грн.
Під час придбання цього товару було зроблено проведення:
— Д-т 281 К-т 631 — 15 000 грн.
Ці проведення впливають на величину прибутку (збитку). Коригуючі проведення роблять на дату виправлення помилки, в цьому випадку їх можна провести на 31 грудня 2023 року, бо фінзвітність за 2023 рік ще не сформована:
— Д-т 361 К-т 44 — (-)20 000 грн;
— Д-т 44 К-т 631 — (-)15 000 грн.
Як бачимо, виправляючи помилки, коригуємо сальдо розрахунків з постачальниками та покупцями і сальдо нерозподіленого прибутку.
У кінцевому підсумку має бути так:
дебетове сальдо на рах. 361 (рядок 1155 активу балансу) — зменшиться на 20 000 грн;
кредитове сальдо на рах. 631 (рядок 1615 пасиву балансу) — зменшиться на 15 000 грн;
Сума нерозподіленого прибутку — кредитове сальдо рах. 44 (рядок 1 420 пасиву балансу) — зменшиться на 5 000 грн.
Ми розглянули ситуацію з помилковим відображенням придбання та продажу однієї партії товару загалом. На практиці можуть бути коригування за рах. 28 теж у кореспонденції з рах. 44, якщо обсяги придбання та продажу товарів не збігаються.
Як відобразити у фінансовій звітності?
Унаслідок коригувальних проведень змінюються залишки на рахунках бухгалтерського обліку, наприклад на рахунку 44, рахунку 36, рахунку 28, рахунку 63 тощо. Але на суми, на які змінилися залишки на цих рахунках, потрібно змінювати залишки на початок року в балансі того року, в якому було виправлення.
Наприклад, якщо помилку виправили в 2023 році і внаслідок виправлення на 5 тис. грн зменшився прибуток, то на 5 тис. грн зменшується залишок рядка 1420 «Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) балансу на початок звітного року, тобто в колонці 3.
Тобто, якщо у балансі за 2022 рік на кінець звітного періоду в колонці 4 прибуток становив, приміром, 13 тис. грн, то у балансі за 2023 рік на початок року переносимо не 13 тис. грн, а цю суму за мінусом виправлення, тобто записуємо 8 тис. грн (13 - 5).
Те саме робимо з рештою залишків за рахунками, які зазнали змін.
Консультують податківці
Який податковий (звітний) період необхідно обрати при створенні в Електронному кабінеті звітної або уточненої фінансової звітності за минулий податковий (звітний) період та за якою формою необхідно подавати таку уточнену фінансову звітність (у т. ч. у разі внесення до неї змін)?
<...> Порядок подання фінансової звітності затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 28 лютого 2000 року №419 (далі — Порядок №419) зі змінами та доповненнями.
<...> Слід відмітити, що абзацом першим п. 50.1 ст. 50 ПКУ встановлено, що у разі якщо у майбутніх податкових періодах (з урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ) платник податків самостійно (у тому числі за результатами електронної перевірки) виявляє помилки, що містяться у раніше поданій ним податковій декларації (крім обмежень, визначених ст. 50 ПКУ), він зобов’язаний надіслати уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою чинного на час подання уточнюючого розрахунку.
Тобто уточнена фінансова звітність за минулий податковий (звітний) період (у т. ч. у разі внесення до неї змін) подається за формою, чинною на дату її подання.
Чи подавати виправлену фінансову звітність за 2022 рік?
Виправлення помилок, які належать до попередніх періодів, потребує повторного відображення відповідної порівняльної інформації у фінансовій звітності (п. 5 НП(С)БО 6).
Водночас підприємства можуть подавати уточнену фінансову звітність та уточнену консолідовану фінансову звітність на заміну раніше поданої фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності за результатами аудиторської перевірки з метою виправлення самостійно виявлених помилок або з інших причин (ч. 6 ст. 14 Закону про бухоблік). Подання й оприлюднення уточненої фінансової звітності та уточненої консолідованої фінансової звітності здійснюють у такому самому порядку, як і фінансової звітності та консолідованої фінансової звітності, що уточнюються. Тобто подання уточненої фінзвітності за 2022 рік не є обов’язковим. Але таку фінзвітність доведеться подавати, якщо підприємство є платником податку на прибуток. Адже виправлення помилки вплине на показники декларації з податку на прибуток. Тому треба буде уточнювати показники такої декларації. А фінзвітність є додатком до декларації.
Якщо підприємство робитиме виправлення у 2023 році, то у Звіті про фінрезультати в колонці 4 «За попередній період» потрібно буде відображати вже виправлену інформацію про доходи і витрати.
Нормативна база
- Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.1999 №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
- Положення №88 — Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Міністерства фінансів України від 24.05.1995 №88.
- Порядок №419 — Порядок подання фінансової звітності, затверджений постановою Кабінету Міністрів України від 28.02.2000 №419.
- НП(С)БО 6 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 6 «Виправлення помилок і зміни у фінансових звітах», затверджене наказом Міністерства фінансів України від 28.05.1999 №137.