Законом №3219 з 01.08.2023 частково відновлено документальні перевірки. Водночас цим самим законом укотре змінено строки зберігання первинних документів.
Зміна строків зберігання документів прямо пов’язана із частковим відновленням документальних перевірок.
Так, відповідно до пп. 69.36 підр. 10 розд. ХХ ПКУ для контролюючого органу та платників податків зупиняється відлік строку давності щодо документальних планових та позапланових перевірок, які не передбачені пп. 69.2-1 та 69.35 цього пункту.
Для платників податків продовжуються строки зберігання документів та інформації, визначених пунктом 44.1 ПКУ, на період зупинення відліку строку давності, передбаченого абзацом першим цього підпункту.
І наголосимо, що не змінено строки зберігання документів, передбачені п. 44.3 ПКУ, та нові вимоги щодо 1825-денного мінімального строку зберігання документів, передбачені п. 44.3 ПКУ (п. 4 розділу ІІ «Прикінцеві та перехідні положення» Закону №2970).
З 01.08.2023 відновлено строки зберігання для окремих документів
Отже, з 01.08.2023 відновлюються строки зберігання документів, передбачених п. 44.1 ПКУ та складених для проведення госпоперацій, які можуть стати підставою для документальних позапланових перевірок щодо платників податків зі сплатою податків на загальних підставах та платників-«спрощенців» (новий пп. 69.2-1 підр. 10 розд. ХХ ПКУ за Законом №3219) виключно:
1) на звернення платника податків;
2) з підстав, визначених:
а) пп. 78.1.1 ПКУ, проте лише щодо документальних позапланових перевірок:
— платників податків, за якими отримано інформацію, що свідчить про порушення податкового законодавства з питань оподаткування доходів, отриманих нерезидентами, з джерелом їх походження з України та/або з питань оподаткування нерезидентів, які провадять діяльність через відокремлені підрозділи, у т. ч. постійні представництва;
— платників податків, які провадять діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції, організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес), платників податків, які надають фінансові, платіжні послуги);
б) пп. 78.1.2 ПКУ щодо контролю за трансфертним ціноутворенням;
в) пп. 78.1.5 (у разі подання заперечення до акта перевірки чи скарги на рішення ДПС, де вимагається повний або частковий перегляд результатів перевірки), 78.1.7 (у разі реорганізації платника податків), 78.1.8 (заявлено відшкодування ПДВ на суму понад 100 тис. грн), 78.1.9 (подано скаргу на покупця щодо ПН чи ненадання акцизної накладної), 78.1.12 (щодо перевірок податковим органом вищого рівня), 78.1.14 — 78.1.16 (щодо операцій за принципом «витягнутої руки» чи участі у МГК), 78.1.21 (у разі отримання інформації від міжнародних органів щодо порушень податкового законодавства) та 78.1.22 (у разі провадження нерезидентом господарської діяльності через постійне представництво без взяття на податковий облік) ПКУ;
г) платників податків, за якими отримано податкову інформацію, що свідчить про порушення платником валютного законодавства в частині дотримання граничних строків надходження імпортного товару та/або валютної виручки за експортом;
3) документальні перевірки, які були розпочаті до 24.02.2022 та зупинені через введення воєнного стану і які продовжуються з 01.07.2023 на невикористаний строк, крім документальних перевірок, які не зазначені вище та для яких установлено мораторій за пп. 69.2-1 підр. 10 розд. ХХ ПКУ;
4) документальні планові перевірки (пп. 69.35 підр. 10 розд. ХХ ПКУ), у т. ч. і з ЄСВ, щодо таких платників податків, які:
— провадять діяльність у сфері виробництва та/або реалізації підакцизної продукції;
— провадять діяльність у сфері організації та проведення азартних ігор в Україні (гральний бізнес);
— надають фінансові, платіжні послуги.
Щодо решти господарських операцій, які можуть стати знову об’єктом документальних перевірок у майбутньому, строки зберігання документів (наведені у п. 44.1 ПКУ) продовжуються на період зупинення відліку строку давності для таких податкових перевірок. І якщо інші податкові перевірки, для яких наразі з 01.08.2023 встановлено мораторій, відновлять, то строки зберігання документів (наведених у п. 44.1 ПКУ) теж можуть бути відновлені, і це може статися у будь-який час.
Строки давності, передбачені ст. 102 ПКУ
Статтею 102 [ПКУ] визначено строки давності та їх застосування, зокрема, щодо проведення перевірок та визначення сум грошових зобов’язань платника податків, не пізніше закінчення 1095 дня (2555 дня — у разі проведення перевірки операції відповідно до статей 39 і 39 прим. 2 ПКУ), наступного за останнім днем граничного строку подання податкової декларації, а якщо така податкова декларація була надана пізніше, — за днем її фактичного подання.
Згідно з абзацом одинадцятим п. 52 прим. 2 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ на період з 18 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого Кабінетом Міністрів України на всій території України з метою запобігання поширенню на території України коронавірусної хвороби (COVID-19), зупиняється перебіг строків давності, передбачених ст. 102 ПКУ.
Дію п. 52 прим. 2 підрозд. 10 розд. ХХ «Перехідні положення» ПКУ зупинено на період дії воєнного, надзвичайного стану згідно із Законом України від 15 березня 2022 року №2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану».
Роз’яснення Головного управління ДПС у Черкаській області від 14.11.2022
Порядок обчислення строків зберігання документів після 01.08.2023
Нагадаємо, що строки для зберігання встановлено у п. 44.3 ПКУ. Зокрема, платники податків протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності зобов’язані забезпечити зберігання:
— документів, визначених п. 44.1 ПКУ;
— документів, зокрема, пов’язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У разі неподання такої податкової звітності — з передбаченого ПКУ граничного терміну подання такої звітності та документів, пов’язаних із виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, — не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів — не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).
Щодо платників податків, які ліквідовуються, то документи, визначені п. 44.1 ПКУ, за період діяльності платника податків не менш як 1095 днів, що передували даті ліквідації платника податків, в установленому законодавством порядку передаються до архіву.
Строки зберігання документів за п. 44.1 ПКУ були зупинені на такі періоди:
1) на період з 18 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ, зупиняється перебіг строків давності, передбачених ст. 102 ПКУ (п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПКУ, дія якого була зупинена на період дії воєнного стану з 17.03.2022 за Законом №2120);
2) на період з 17.03.2022 до припинення або скасування воєнного стану — але це зупинення строків було перервано з 01.08.2023 Законом №3219. Нагадаємо також, що хоча під час воєнного стану дію карантину постійно продовжували, але для потреб зупинення строку відліку зберігання документів враховувати період карантину варто лише до 17.03.2022;
3) на період з 30.06.2023 (за п. 4 Перехідних та прикінцевих положень Закону №2970) до припинення чи скасування воєнного стану — для окремих платників, які не підпадають під перевірки за пп. 69.2-1 та пп. 69.35 підр. 10 розд. ХХ ПКУ.
Це важливо!
Щодо самого строку давності, у його класичному розумінні, то податківці наголошують: всі строки за ст. 102 ПКУ відновлені ще з 17.03.2022 (з дати припинення дії п. 52-2 підр.10 розд. ХХ ПКУ за Законом №2120). Хоча у п. 102.9 ПКУ прямо прописано, що на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що запроваджується в Україні, зупиняється перебіг строків, визначених цим Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених ПКУ. Законами №2970 та №3219 й ця норми змінена не була. Тобто в цій ситуації з податківцями можна посперечатися.
І маємо врахувати ще один важливий момент: у разі виникнення спорів, порушення кримінальних справ, відкриття судами провадження у справах документи зберігаються до ухвалення остаточного рішення (п. 2.11 Переліку №578/5). Саме це правило продовжує строки зберігання первинних документів, установлених ПКУ, — як спеціальні строки зберігання, так і строки, установлені чи скасовані на період дії воєнного стану.
Отже, подовження строку зберігання документів насамперед стосується тих документів, строки зберігання яких не закінчилися станом на 18.03.2020 (у т. ч. тих, які стали предметом перевірок, що були розпочаті до 24.02.2022 та зупинені через запровадження воєнного стану і за Законом №3219 продовжені з 01.07.2023 на невикористаний строк).
При цьому незалежно від того, чи закінчився строк зберігання документів станом на 18.03.2020, у будь-якому разі такі документи мали зберігатися до проведення документальної перевірки, а в разі виникнення спору за результатами перевірки — до винесення судом остаточного рішення по спору.
Потім ця дата — 18.03.2020 — була скорегована, і за п. 4 Перехідних та прикінцевих положень Закону №2970 строки зберігання відлічуються вже не станом на 18.03.2020, а станом на 30.06.2023.
Тобто нині строк зберігання документів обліковуємо станом на 30.06.2023. Якщо строки зберігання документів не закінчилися станом на 30.06.2023 (з урахуванням зупинення перебігу цього строку з 18.03.2020 до 30.06.2023), то керуємося зміненими (відкорегованими) строками, наведеними нижче.
Платники податків мають враховувати нові вимоги щодо строків зберігання документів, наведені у п. 44.3 ПКУ та п. 4 Перехідних та прикінцевих положень Закону №2970, які стосуються всіх документів, строк зберігання яких (з урахуванням строків за п. 102.1 ПКУ) не закінчився до 30.06.2020.
Нові строки зберігання обчислюємо станом на 30.06.2023
Як слушно нагадала ДПСУ в коментованій ІПК №1969/ІПК/99-00-21-02-02-06, платники податків зобов’язані забезпечити зберігання зазначених документів та інформації протягом визначених законодавством строків, але не менше ніж:
— 2555 днів — для документів та інформації, необхідних для здійснення податкового контролю відповідно до статей 39 і 39-2 ПКУ;
— 1825 днів — для первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством, що складаються особами, визначеними п. 133.1 ст. 133, пп. 133.2.2 п. 133.2 та п. 133.4 ст. 133 Кодексу, а також юрособами, які обрали спрощену систему оподаткування, за винятком документів, до яких застосовується триваліший строк зберігання, — 2555 днів (за пп. 44.3.1 ПКУ);
— 1095 днів — для інших документів, на які не поширюються вимоги зберігання протягом строків 2555 та 1825 днів (за пп. 44.3.1 та 44.3.2 ПКУ);
— 1095 днів — для документів, пов’язаних із виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, включаючи дозвільні документи.
І ці строки мають обчислюватися станом на 30.06.2023, але застосовуватися з 01.08.2023 насамперед тими платниками, які підпадають під перевірки, відновлені за пп. 69.2-1 та 69.35 підр. 10 розд. ХХ ПКУ, і до документів, які розроблено:
— до 30.06.2023, строк зберігання яких не закінчився на цю дату;
— починаючи з 30.06.2023;
— особою, стосовно якої станом на 30.06.2023 розпочато, але не завершено процедуру припинення (ліквідації).
Для решти — перебіг строків зберігання документів й надалі зупинено до припинення чи скасування воєнного стану. І тут уже йдеться про зупинення нових строків зберігання документів, строк яких обліковується станом на 30.06.2023. Адже ці нові строки для таких «інших» платників податків зупиняються саме з 01.08.2023.
Щодо періоду з 30.06.2023 до 01.08.2023, то, на нашу думку, цей місяць має враховуватися у перебіг строків зберігання документів. Позаяк відповідно до п. 44.3 ПКУ передбачені цим пунктом строки зберігання документів та інформації продовжуються на період зупинення відліку строку давності у випадках, передбачених п. 102.3 ПКУ. Але цікаво було б ще почути позицію офіційних органів (ДПСУ чи Мінфіну).
Крім ПКУ, строки зберігання документів визначає ще й Перелік №578/5
Перелік №578/5 — це перелік документів, які створюються під час діяльності юросіб, зі строками їх зберігання, встановленими Мін’юстом.
Строки зберігання документів, визначені в цьому Переліку, є мінімальними, скорочувати їх не можна (п. 1.7 Переліку №578/5). Продовження в організаціях строків зберігання документів, передбачених цим Переліком, допускається. І, безумовно, якщо поруч із видом документа стоїть позначка «за умови завершення перевірки державними податковими органами з питань дотримання податкового законодавства», — навіть мінімальні строки мають бути подовжені до виконання цієї умови. Тобто, якщо документальна перевірка періоду, за який складено цей документ, не була проведена і завершена, — знищувати або передавати до архіву такий документ не можна.
Ці правила були встановлені ще до війни, і ми про це писали в «ДК» №16/2021, коментуючи ІПК ДПСУ 19.03.2021 №1067/ІПК/99-00-21-02-02-06. Під час війни вони не змінилися, а тому на це треба зважати і тепер. Про це йдеться й у коментованій консультації ДПСУ від 19.07.2023 №1969/ІПК/99-00-21-02-02-06.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI.
- Закон №2120 — Закон України від 15.03.2022 №2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану».
- Закон №2970 — Закон України від 20.03.2023 №2970-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо імплементації міжнародного стандарту автоматичного обміну інформацією про фінансові рахунки».
- Закон №3219 — Закон України від 30.06.2023 №3219-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законів України щодо особливостей оподаткування у період дії воєнного стану».
- Перелік №578/5 — Перелік типових документів, що створюються під час діяльності державних органів та органів місцевого самоврядування, інших установ, підприємств та організацій, із зазначенням строків зберігання документів, затверджений наказом Мін’юсту від 12.04.2012 №578/5.