Коментоване роз’яснення стосується СГ — продавців, які продають товари поштою на умовах післяплати. Тобто за допомогою поштового оператора надсилають посилки покупцям, які оплачують їх під час отримання.
В Україні діє єдиний національний поштовий оператор — Укрпошта, яка належить державі і є призначеним оператором поштового зв’язку (див. Наказ №405 та ст. 17 Закону про поштовий зв’язок). Крім Укрпошти, послуги поштового зв’язку можуть надавати інші оператори поштового зв’язку — суб’єкти господарювання державної або приватної власності, що здійснюють діяльність на території України та у встановленому законодавством порядку надають послуги поштового зв’язку, і вони не є призначеним оператором (ст. 1 Закону про поштовий зв’язок).
Питання полягає в тому, хто і коли повинен видати покупцеві розрахунковий документ, а саме фіскальний чек РРО, — поштовий оператор чи сам продавець.
Податківці роз’яснюють, що все залежить від того, хто приймає післяплату від покупця: сам поштовий оператор як кур’єр чи третя особа — фінансова компанія. Саме це зумовило те, що торгівля товарами за допомогою «Нової пошти» стала для переважної кількості продавців не такою привабливою. Адже, за типовими договорами, сама «Нова пошта» виступає не як кур’єр, а як експедитор, а оплату за посилки приймає третя сторона.
Поштові оператори та експедиторські служби пропонують різні умови співпраці із суб’єктами господарювання, які бажають вести поштову торгівлю — надсилати товари покупцям у посилках, користуючись послугами поштових операторів. Дізнатися про ці умови можна, зокрема, на інтернет-сайтах поштових операторів. І позаяк не всі поштові оператори працюють на однакових умовах, залежно від цих умов у продавця виникає або не виникає обов’язок видавати покупцю чек РРО.
Звертаємо увагу, що і це роз’яснення, і наш коментар стосуються тільки поштової торгівлі на умовах післяплати. Якщо продавець пересилає покупцеві раніше оплачений товар, то питання щодо застосування РРО виникає на етапі оплати товару, пошта тут участі не бере, і тому таке пересилання товару не є предметом цього роз’яснення.
Чи продавець зобов’язаний видати чек РРО, якщо отримує післяплату через фінкомпанію?
Головним законом, який вимагає надавати роздрібним покупцям розрахункові документи, є Закон про захист прав споживачів. Саме він встановлює обов’язок продавця видати покупцеві розрахунковий документ установленої форми під час продажу товару. При цьому такий документ має бути виданий або створений в електронній формі не пізніше моменту передачі товару (ч. 11 ст. 8 Закону про захист прав споживачів). Слова «не пізніше» буквально означають, що чек РРО може бути створений як під час передачі товару покупцеві, так і раніше цього моменту. А от пізніше — не може.
Аналогічна вимога міститься у п. 2 ст. 3 Закону про РРО: продавець повинен надавати особі, яка отримує товар, включаючи ті, замовлення або оплата яких здійснюється з використанням Інтернету, при отриманні товарів в обов’язковому порядку розрахунковий документ установленої форми та змісту на повну суму проведеної операції. І пам’ятаймо про те, що ст. 3 Закону про РРО загалом стосується тих СГ, які здійснюють розрахункові операції, про що написано у першому ж абзаці.
Варіант А: пошта сама доставляє товар і сама ж приймає післяплату від покупця
Укрпошта і деякі приватні поштові оператори (кур’єрські служби) працюють за такою схемою:
1) поштовий оператор (кур’єр, перевізник) приймає посилку у продавця;
2) він же здійснює перевезення та доставку посилки покупцеві, в тому числі надає кур’єрські послуги (кур’єрська послуга — послуга поштового зв’язку з пересилання поштового відправлення, приймання якого від відправника та/або вручення якого адресатові здійснюється поза межами об’єкта поштового зв’язку — ст. 1 Закону про поштовий зв’язок);
3) він же приймає післяплату від покупця і перераховує ці кошти на рахунок продавця.
Головним у цій схемі є те, що поштовий оператор сам доставляє посилку, він же приймає від покупця післяплату і сам перераховує отримані кошти продавцеві. Треті особи не залучаються.
Податківці зазначають, що в такому разі розрахунковий документ — чек РРО — має видавати пошта (перевізник, кур’єр), а продавець робити це не зобов’язаний. Таке випливає з визначення розрахункової операції у ст. 2 Закону про РРО, а саме: відбувається приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток за місцем реалізації товарів (послуг). Поштовий оператор передає товар покупцеві, і він же приймає від нього готівку чи оплату карткою у місці передання товару.
Маємо визнати, що на це запитання податківці надали правильну і логічну відповідь. Чек видається покупцю одночасно з видачею йому товару, і за таких умов у продавця не виникає жодних проблем ані в обліку доходів від поштової торгівлі, ані щодо виконання норм Закону про захист прав споживачів (зокрема, при визначенні 14-денного строку, протягом якого покупець має право повернути товар).
Варіант Б: за доставку товару відповідає експедитор, а післяплату приймає фінансова компанія
Деякі поштові оператори застосовують іншу схему роботи:
1) за доставку товару покупцю відповідає експедитор, який сам не приймає післяплату від покупця, а тільки доставляє йому посилку з товаром — і на цьому його завдання виконано;
2) післяплату від покупця приймає інша особа — банк або небанківська фінансова установа (далі — фінкомпанія), причому часто представник фінкомпанії працює в одному приміщенні з таким експедитором або працівники експедитора (очевидно, на підставі посередницького договору) приймають таку післяплату і надають від імені фінкомпанії покупцям чеки;
3) ця фінкомпанія пересилає отримані кошти продавцю.
Особливість цієї схеми в тому, що послуга доставки товару та послуга отримання післяплати надаються різними особами. І такі особи можуть бути пов’язані між собою, але ситуацію це не змінює.
Податківці роз’яснюють, що позаяк фінкомпанія сама не передає покупцеві товар, то вона і не зобов’язана надавати йому розрахунковий документ на такий товар. Фінкомпанія тільки прийняла від нього кошти, а товар не передавала, і тому розрахункової операції щодо цього товару в неї не виникає. Стосовно отриманих коштів така фінкомпанія чек видає. І про це нагадує ДПС: фінкомпанія зобов’язана видавати фіскальні касові чеки, але не на товар, а на переказ коштів як на окрему операцію. Цього вимагає норма абзацу 1 ст. 3 Закону про РРО.
А експедитор, своєю чергою, не отримує від покупця кошти і тому теж уникає обов’язку видавати йому розрахунковий документ. Податківці доходять висновку: якщо експедитор та фінкомпанія не зобов’язані видавати покупцеві фіскальні чеки на товар, то це повинен робити сам продавець. Загалом маємо таку картину: експедитор видає покупцю посилку з товаром, фінкомпанія приймає кошти та надає йому фіскальний чек про приймання коштів, а продавець повинен вкласти до посилки фіскальний чек, який підтверджує придбання товару покупцем.
Коли у поштовій торгівлі у продавця є розрахункова операція?
Знову повертаємося до визначення розрахункової операції у ст. 2 Закону про РРО і шукаємо там нашу ситуацію, коли продавець формує посилку з товаром, який ще не отримано і не оплачено: «розрахункова операція — приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток, платіжних чеків, жетонів тощо за місцем реалізації товарів (послуг), видача готівкових коштів за повернутий покупцем товар (ненадану послугу), а у разі застосування банківської платіжної картки — оформлення відповідного розрахункового документа щодо оплати в безготівковій формі товару (послуги) банком покупця або, у разі повернення товару (відмови від послуги), оформлення розрахункових документів щодо перерахування коштів у банк покупця». Тут жодного слова немає про те, що в момент вкладання неоплаченого товару до посилки у продавця виникає розрахункова операція. Отже, під час формування посилки розрахункової операції у продавця немає, як не крути. Немає оплати — немає й розрахункової операції, а отже, не потрібно виконувати вимогу п. 2 ст. 3 Закону про РРО.
Але водночас видати покупцю розрахунковий документ вимагає Закон про захист прав споживачів, причому не пізніше передачі товару покупцю, яка відбудеться тільки тоді, коли експедитор вручить йому посилку. Закон про захист прав споживачів не пов’язує обов’язку видати чек із фактом «приймання від покупця готівкових коштів, платіжних карток» тощо. Передав товар покупцю — не пізніше цього видай йому і чек. Єдиний спосіб для продавця виконати цю вимогу при поштовій торгівлі — вкладати чек РРО у посилку під час її формування.
Чому так сталося, що не можна виконати вимоги Закону про захист прав споживачів, не виходячи за межі Закону про РРО, адже продавець змушений формувати чек без наявності розрахункової операції? Причина саме в тому, що операція з передання посилки покупцю та операція з приймання від нього оплати були розділені між різними особами, кожна з яких не зобов’язана видавати покупцю чек. Через це продавець виявився заручником такої схеми надання послуг з доставки поштових відправлень. Новий Закон про захист прав споживачів від 10.06.2023 №3153-IX, який був прийнятий на зміну чинному, але ще не набрав чинності, теж не вирішує цієї проблеми.
Що каже новий Закон
Договір — усний чи письмовий правочин між суб’єктом господарювання та споживачем щодо купівлі-продажу продукції, в якому міститься інформація про якість, терміни, ціну та інші умови, за яких придбавається або реалізується продукція. Підтвердження вчинення усного правочину оформлюється квитанцією, товарним чи касовим чеком, квитком, талоном, розрахунковим документом, передбаченим Законом України «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг», або іншим документом (далі — розрахунковий документ);
Пункт 9 ч. 1 ст. 1 Закону №3153
Суб’єкт господарювання зобов’язаний видати споживачу розрахунковий документ, що засвідчує факт продажу товару чи харчового продукту.
Інші проблеми продавця, який вкладає чеки РРО у посилки
Через те що продавець завчасу формує чеки РРО — тоді, коли він тільки вкладає товар до посилки, у нього через РРО будуть зареєстровані такі операції, які фактично ще не відбулися, адже товар ще не вручено покупцю, оплату ще не отримано і невідомо, чи буде її отримано взагалі.
До речі, відповідно до ст. 704 ЦКУ, на яку також посилаються автори роз’яснення, договір роздрібної купівлі-продажу з умовою про доставку товару покупцеві є виконаним з моменту вручення товару саме покупцеві (а не пошті чи експедитору!). Отже, у момент формування посилки цей договір ще не виконано, товар покупцеві не вручено, але продавець уже зобов’язаний сформувати чек РРО. А якщо пошта чи експедитор загублять або зіпсують посилку? Товар до покупця навіть не доїхав, а чек РРО вже зареєстровано.
Також виникає запитання, з якої дати продавцю рахувати 14-денний строк для обміну товару належної якості. Відповідно до ст. 9 Закону про захист прав споживачів споживач має право на обмін товару належної якості протягом чотирнадцяти днів, не рахуючи дня купівлі, якщо триваліший строк не оголошений продавцем. Зазвичай цей строк рахують від дати чека РРО — адже саме на цю дату покупець отримав товар. А тепер доведеться рахувати ці 14 днів не за чеком, а за датою вручення товару покупцеві, яку можна буде дізнатися лише зі звітів експедитора та фінкомпанії. Тобто, якщо покупець захоче повернути товар, продавцю потрібно буде шукати його посилку у цих звітах, замість того щоб просто подивитися на дату чека.
Таблиця
Бухоблік поштової торгівлі у юросіб за умови реєстрації чека РРО на дату формування посилки
| Дата | Зміст господарської операції | Д-т | К-т | Сума, грн |
| 01.08 | Сформовано посилку та вкладено до неї чек РРО | 333* | 702 | 3 600 |
| 01.08 | Визнано ПЗ з ПДВ, складено та зареєстровано ПН | 702 | 641/ПДВ | 600 |
| 01.08 | Списано собівартість реалізованого товару | 902 | 281 | 1 800 |
| 14.08 | Отримано післяплату від фінкомпанії | 311 | 333* | 2 400 |
| 14.08 | Визнано витрати на оплату комісії фінкомпанії | 92 | 311 | 60 |
| 16.08 | Отримано від експедитора повернення товару, який не було вручено покупцеві | 704 | 333 | 1 200 |
| 16.08 | Сторновано ПЗ з ПДВ, складено РК до ПН | 704 | 641/ПДВ | (200) |
| 16.08 | Сторновано собівартість реалізованого товару | 902 | 281 | (600) |
| * На рахунку 333 обліковуватимуться посилки, до яких було вкладено чеки РРО під час їх формування, — протягом усього періоду з дати реєстрації чека до дати отримання коштів від фінкомпанії. | ||||
А як вести облік доходів? Юрособи, які ведуть бухоблік, змушені будуть визнавати доходи та податкові зобов’язання з ПДВ раніше, ніж було виконано договір і товар фактично передано покупцеві, а саме за датою завчасного чека РРО. У ФОПів дата отримання доходу у грошовій формі теж не збігатиметься з датами чеків. Виникає також потреба реєстрації через РРО повернень тих посилок, які не були отримані покупцями, а у юросіб — ще й коригування доходів та витрат в бухобліку на вартість таких повернень.
Додатково податківці — автори роз’яснення зауважили, що «при формуванні чека має бути зазначений вид оплати в кредит або відстрочення оплати (залежно від організаційно-правової форми платника податків) та зазначена форма оплати — безготівкова». Але Положення №13 говорить дещо інше:
— у рядку 14 зазначають вид операції, зокрема операцію з приймання коштів з рахунку покупця, наприклад: «Оплата», «Продаж» тощо або операцію з видачі коштів на рахунок покупця, наприклад: «Повернення», «Видача» тощо. У разі формування чека при відправленні посилки тут можна зазначити хіба що «Продаж»;
— у рядку 19 — форму оплати (готівкою, електронним платіжним засобом, у кредит тощо), суму коштів за цією формою оплати та валюту операції. Рядок 19 повторюють відповідно до кількості різних форм оплати. У разі здійснення оплати лише в готівковій формі дозволяється не друкувати цей рядок. У разі формування чека при відправленні посилки тут буде форма «у кредит».
Консультують податківці
Яка операція зазначається в рядку 14 «вид операції» фіскального касового чека?
<...>
Пунктом 2 розділу II Положення №13 визначено, що фіскальний касовий чек на товари (послуги) за формою № ФКЧ-1 має містити обов’язкові реквізити, зокрема такі як «вид операції» (рядок 14 фіскального касового чека).
При цьому рядки 11 — 18 фіскального чека заповнюються у разі застосування під час проведення розрахунків із використанням електронного платіжного засобу (платіжної картки) платіжного термінала, з’єднаного або поєднаного з РРО (пункт 4 розділу ІІ Положення №13).
Відповідно до пункту 1.27 статті 1 Закону України від 05 квітня 2001 року №2346-ІІІ «Про платіжні системи та переказ коштів в Україні» (зі змінами та доповненнями) платіжна картка — це електронний платіжний засіб у вигляді емітованої в установленому законодавством порядку пластикової чи іншого виду картки, що використовується для ініціювання переказу коштів з рахунка платника або з відповідного рахунка банку з метою оплати вартості товарів і послуг, перерахування коштів зі своїх рахунків на рахунки інших осіб, отримання коштів у готівковій формі в касах банків через банківські автомати, а також здійснення інших операцій, передбачених відповідним договором.
<...>
Враховуючи викладене, в рядку 14 «вид операції» фіскального касового чека зазначається: операція з приймання коштів з рахунку покупця, наприклад: «Оплата», «Продаж» тощо або операція з видачі коштів на рахунок покупця, наприклад: «Повернення», «Видача» тощо.
Тому незрозуміло, яким чином форма оплати — кредит або відстрочення оплати — пов’язана з організаційно-правовою формою платника податків.
Але це ще не все! Виявилося: що глибше податківці вивчають цю схему, то більше проблем матимуть ті, хто за нею працює.
ФОПи не можуть отримувати готівкову виручку від поштових операторів та фінкомпаній
У коментованому роз’ясненні згадано про таку поширену практику серед ФОПів, коли вони укладають договори з поштовими операторами або фінкомпаніями на отримання післяплати за надіслані товари у готівковій формі. Але проблема в тому, що такі договори часто призначені тільки для фізосіб, які не є суб’єктами господарювання. Наприклад, якщо людина продає особисті речі і пересилає їх поштою.
Поштові оператори та фінкомпанії працюють із продавцями на підставі публічних договорів приєднання (ст. 634 ЦКУ), тобто продавець товарів може тільки приєднатися до цього договору і не може змінити його умов. І от на практиці оператори та фінкомпанії використовують різні договори для фізосіб та для суб’єктів господарювання. У договорах, призначених для продавців-фізосіб, передбачено можливість отримання післяплати готівкою або на поточний рахунок, а у договорах, призначених для бізнесу (ФОПів та юросіб), передбачено зарахування післяплати тільки на поточний рахунок.
Податківці нагадують, що суб’єкти господарювання (насамперед це стосується ФОПів) повинні обирати «правильний» вид договорів і не можуть отримувати готівкову виручку за договором, який вони уклали не як ФОП, а як фізособа. Додамо, що тут є ризик того, що під час перевірки контролери можуть розцінити таку готівку як дохід фізособи й оподаткувати її ПДФО за ставкою 18% і військовим збором за ставкою 1,5%.
Нормативна база
- ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 №435-IV.
- Закон про поштовий зв’язок — Закон України від 03.11.2022 №2722-IX «Про поштовий зв’язок».
- Закон про РРО — Закон України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».
- Закон про захист прав споживачів — Закон України від 12.05.1991 №1023-XII «Про захист прав споживачів».
- Наказ №405 — Наказ Міністерства інфраструктури України від 14.06.2013 №405 «Про визначення акціонерного товариства «Укрпошта» оператором поштового зв’язку, який виконує зобов’язання, що випливають із актів Всесвітнього поштового союзу».
- Положення №13 — Положення про форму та зміст розрахункових документів/електронних розрахункових документів, затверджене наказом Мінфіну від 21.01.2016 №13.