Строки для зберігання встановлені у п. 44.3 ПКУ. Зокрема, платники податків зобов’язані забезпечити зберігання протягом визначених законодавством термінів, але не менш як 1095 днів з дня подання податкової звітності:
— первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством;
— документів, пов’язаних із виконанням вимог законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи.
У разі неподання такої податкової звітності — з передбаченого ПКУ граничного терміну подання такої звітності та документів, пов’язаних з виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, — не менш як 1095 днів з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів — не менш як 1095 днів з дня завершення терміну їх дії).
Щодо платників податків, які ліквідуються, то документи, визначені п. 44.1 ПКУ, за період діяльності платника податків не менш як 1095 днів, що передували даті ліквідації платника податків, в установленому законодавством порядку передаються до архіву.
Але на період з 18 березня 2020 року до останнього календарного дня місяця (включно), в якому завершується дія карантину, встановленого КМУ, зупиняється перебіг строків давності, передбачених ст. 102 ПКУ (п. 52-2 підрозділу 10 розділу XX ПКУ).
Крім того, нагадаємо, що примітки, які застосовуються у Переліку №578/5 (графа 5), коментують та уточнюють строки зберігання документів.
У примітках зазначено ознаки виокремлення певних видів документів або конкретних документів, строки зберігання яких відрізняються від зазначених у графах 3, 4 цього Переліку. Так, примітка до статей «За умови завершення перевірки державними податковими органами з питань дотримання податкового законодавства або ревізії, проведеної органами державного фінансового контролю. У разі виникнення спорів (суперечок), порушення кримінальних справ, відкриття судами провадження у справах — зберігаються до ухвалення остаточного рішення» конкретизує строки зберігання бухгалтерської документації (п. 2.11 Переліку №578/5).
Отже, ст. 44 ПКУ встановлено мінімальні терміни зберігання документів, пов’язаних з обчисленням та сплатою податків і зборів — 1095 днів з дня подання податкової звітності, 2555 днів — для документів та інформації, необхідної для здійснення податкового контролю за трансфертним ціноутворенням, зі збільшенням цього строку при проведенні процедури оскарження у разі визначення сум зобов’язань контролюючими органами.
Увага: позаяк перебіг строків давності, передбачених ст. 102 ПКУ, зупиняється, то передбачені п. 44.3 ПКУ терміни зберігання документів продовжуються на період дії карантину.
Утім, після запровадження воєнного стану дію п. 52-2 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ зупинено на період дії воєнного, надзвичайного стану 17.03.2022 (згідно із Законом №2120).
Проте нагадаємо, що під час воєнного стану не лише не зупиняли дію карантину, а й постійно його продовжували — на сьогодні до 30.06.2023.
Чи продовжуватимуть карантин в Україні?
Наразі сказати складно. Адже в ЄС, зокрема в Німеччині, застосунок для попередження про коронавірус Corona-Warn втратив свою актуальність. З 1 червня 2023 року він переводиться у сплячий режим — це пов’язано з виникненням імунітету, стабільною інфекційною ситуацією та скасуванням обмежувальних заходів у країнах ЄС. А 5 травня ВООЗ скасувала надзвичайний стан у сфері охорони здоров’я, який було запроваджено через COVID-19.
При цьому Законом №2970 запроваджуються нові строки — хоча й ці строки зупинені на період дії карантину (п. 102.3 ПКУ), якщо його продовжать з 01.07.2023.
Водночас у п. 4 Перехідних положень Закону №2970 передбачено, що нові вимоги щодо 1825-денного мінімального строку зберігання документів, передбачені пунктом 44.3 статті 44 ПКУ, застосовуються до документів, які розроблено:
— до дня набрання чинності цим Законом, строк зберігання яких не закінчився на день набрання чинності цим Законом;
— починаючи з дня набрання чинності цим Законом;
— особою, стосовно якої на день набрання чинності цим Законом розпочато, але не завершено процедуру припинення (ліквідації);
— особою, стосовно якої прийнято рішення про ліквідацію після набрання чинності цим Законом.
Проте, на нашу думку, саме формулювання «на день/з дня/після набрання чинності цим Законом» все ж таки треба сприймати крізь призму запровадженого 18.03.2020 карантину. Адже фактично всі строки, визначені ст. 102 ПКУ, зупинені з 18.03.2020 до 30.06.2023 (на сьогодні — згідно з постановою КМУ від 25.04.2023 №383). А відповідно до нової редакції п. 44.3 ПКУ (за Законом №2970) передбачені цим пунктом строки зберігання документів та інформації продовжуються на період зупинення відліку строку давності лише у випадках, передбачених п. 102.3 ПКУ. І це не пов’язано з дією карантину, а саме зупинення має, по суті, діяти з дати набрання чинності Законом №2970.
Строки зберігання документів слід обчислювати таким чином:
1) відлік зупинення строків зберігання первинних документів треба починати з 18.03.2020, карантин постійно продовжували — на сьогодні до 30.06.2023 (діяла норма п. 52-2 підрозд. 10 розд. ХХ ПКУ), і далі зупинення строків було підтверджено Законом №2120 з 17.03.2022 вже на період дії воєнного стану (без переривання таких строків);
2) надалі при обчисленні зупинення строків (йдеться про зберігання документів за п. 44.3 ПКУ) слід орієнтуватися на дію воєнного стану (приписи пп. 69.9 підрозд.10 розділу ХХ ПКУ не зазнали змін за Законом №2970). Проте щодо зупинення строків за ст. 102 ПКУ податківці вказують на те, що всі строки за ст. 102 ПКУ фактично «відновлені» з 17.03.2022 (з дати припинення дії п. 52‑2 підрозд.10 розд. ХХ ПКУ за Законом №2120). Але у п. 102.9 прямо прописано, що на період дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, що запроваджується в Україні, зупиняється перебіг строків, визначених цим Кодексом, іншим законодавством, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, крім випадків, передбачених цим Кодексом. Закон №2970 цієї норми не змінював.
Підсумуймо: на нашу думку, строки зберігання документів, визначені у п. 44.3 ПКУ, тимчасово зупиняються з 18.03.2020 до дати припинення або скасування воєнного стану на території України, з урахуванням окремих особливостей з дати набрання чинності Законом №2970:
2555 днів — для документів та інформації, необхідних для здійснення податкового контролю трансфертного ціноутворення та контрольованих іноземних компаній (ст. 39, 39-2 ПКУ),
1825 днів — для первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов’язаних з обчисленням і сплатою податків та зборів, ведення яких передбачено законодавством, що складаються особами, визначеними у п. 133-1 — 133.2, 133.4 ПКУ, а також юрособами, які обрали спрощену систему оподаткування, за винятком документів, до яких застосовується триваліший строк зберігання у 2555 днів;
Це важливо!
Строки зберігання зазначених документів та інформації розраховуються з дня подання податкової звітності чи іншої звітності, передбаченої ПКУ, для складення якої використовуються зазначені документи та/або інформація, а в разі її неподання — з передбаченого ПКУ граничного строку подання такої звітності, проте з їх зупиненням з 18.03.2020 до дати припинення/скасування воєнного стану.
Водночас строк у 1825 днів починає діяти для таких документів:
— строк зберігання яких не закінчився на день набрання чинності Законом №2970. Знову ж таки, на нашу думку, строки слід обчислювати з дати подання звітності (уточнюючого розрахунку) з їх зупиненням з 18.03.2020 до дати припинення/скасування воєнного стану. Зробимо тут застереження, що Закон №2970 уточнює момент відліку строків зберігання первинних документів залежно від встановленого строку зберігання;
— для нових документів, які стали підставою для подання податкової звітності (уточнюючого розрахунку);
— для документів юрособи, яка на день набрання чинності Законом №2970 розпочала, але не закінчила процедуру ліквідації, або така ліквідація лише починається поданням після цієї дати рішення держреєстратору в ЄДР. І ці строки з дати набрання чинності Законом №2970 становлять не менш ніж 1825 днів (або 2555 днів), що передували даті ліквідації платника податків, та у встановленому законодавством порядку передаються до архіву (звісно, до архіву такі документи можна передати лише після закінчення документальної перевірки).
1095 днів — для інших документів. Для таких інших документів, на які не поширюються вимоги підпунктів 44.3.1 та 44.3.2 цього пункту (пп. 44.3.3 ПКУ в редакції Закону №2970), строк у 1095 днів слід відлічувати з дня подання податкової звітності чи іншої звітності, передбаченої ПКУ, для складення якої використовуються зазначені документи та/або інформація, а в разі її неподання — з передбаченого ПКУ граничного строку подання такої звітності, проте з їх зупиненням з 18.03.2020 до дати припинення/скасування воєнного стану;
1095 днів — для документів, пов’язаних із виконанням вимог іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи, включно з дозвільними документами. Для цих документів строк у 1095 днів має відлічуватися з дня здійснення відповідної господарської операції (для відповідних дозвільних документів — з дня завершення строку їх дії).
І останнє запитання: якщо перевірка проведена у 2021-2022 роках, чи варто зберігати ці документи, навіть за умови що строки зберігання документів зупинені на період дії воєнного стану, у т. ч. у разі прийняття рішення про ліквідацію?
Нові приписи п. 44.3 ПКУ вказують більше не на сам факт зберігання цих документів протягом 1825 днів, а радше на той факт, що документи, за умови проведення перевірки, мають бути здані до архіву.
Отже, проведення податкової документальної перевірки за період, до якого належать певні документи, є обов’язковою передумовою для проведення їх експертизи і наступного знищення або архівації.
Щодо первинних документів, які вже були перевірені, то за відсутності потреби подавати уточнюючі декларації за їх звітний період та за відсутності прийняття рішення про ліквідацію ці документи з дня набрання чинності Законом №2970 можуть бути збережені протягом 1095 днів (строків, установлених до набрання чинності Законом №2970).
Нормативна база
- Закон №2120 — Закон України від 15.03.2022 №2120-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо дії норм на період дії воєнного стану».
- Закон №2970 — Закон України від 20.03.2023 №2970-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо імплементації міжнародного стандарту автоматичного обміну інформацією про фінансові рахунки».
- Перелік №578/5 — Перелік типових документів, що створюються під час діяльності державних органів та органів місцевого самоврядування, інших установ, підприємств та організацій, із зазначенням строків зберігання документів, затверджений наказом Мін’юсту від 12.04.2012 №578/5.