Нагадаємо, які порушення зазначені у п. 1 ст. 17 Закону про РРО:
— проведення розрахункових операцій з використанням РРО/ПРРО або РК на неповну суму вартості проданих товарів (наданих послуг);
— непроведення розрахункових операцій через РРО та/або ПРРО з фіскальним режимом роботи;
— невидача (в паперовому вигляді та/або електронній формі) відповідного розрахункового документа, що підтверджує виконання розрахункової операції, або проведення її без використання РК на окремому господарському об’єкті такого госпсуб’єкта.
Саме ці порушення намагаються виявити податківці під час фактичних перевірок. Перевірки ці відновили, але чи відновили і фінансові санкції?
Важливо розглядати штрафи за наведені порушення залежно від періоду, в якому їх було вчинено.
Період з 01.08.2020 до 01.01.2022
Тимчасово, відповідно до п. 11 розділу ІІ Закону про РРО, санкції, визначені п. 1 ст. 17 цього Закону, діяли в таких розмірах:
— 10% вартості проданих із порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг), — за порушення, вчинене вперше;
— 50% вартості проданих із порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг), — за кожне наступне вчинене порушення.
Період з 01.01.2022 до 07.03.2022
У цей період за порушення, наведені у п. 1 ст. 17 Закону про РРО, розмір штрафних санкцій був у таких розмірах:
— 100% вартості проданих із порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг), — за порушення, вчинене вперше;
— 150% вартості проданих із порушеннями, встановленими цим пунктом, товарів (робіт, послуг), — за кожне наступне вчинене порушення.
Період з 07.03.2022 до 17.03.2022
Відповідно до п. 12 розділу II Прикінцевих положень Закону про РРО тимчасово, на період до припинення або скасування воєнного стану на території України, санкції за порушення вимог цього Закону не застосовуються (відповідні зміни внесено Законом №2118).
Період з 17.03.2022 до 01.07.2023
(очікуємо згідно із законопроєктом №8401)
На сьогодні встановлений п. 12 розділу II Закону про РРО мораторій на застосування штрафних санкцій не поширюється на випадки порушення порядку здійснення розрахункових операцій при продажу підакцизних товарів (відповідні зміни внесено Законом №2120).
Перелік підакцизних товарів наведено у п. 215.1 ПКУ.
Цим самим Законом №2120 було дозволено й фактичні перевірки щодо дотримання вимог Закону про РРО.
Але з 01.07.2023 ситуація, найімовірніше, зміниться. Якщо до Закону про РРО буде внесено чергові зміни законопроєктом №8401.
Цим законопроєктом пропонується повернутися до застосування штрафних санкцій у довоєнних випадках та розмірах. Тобто за всі порушення, передбачені Законом про РРО, для всіх категорій товарів/послуг й у розмірах, що діяли з 1 січня 2022 р.
Перше та кожне наступне порушення — як визначає їх судова практика
Позаяк штрафні санкції встановлено для першого порушення та у збільшеному розмірі для кожного наступного, варто згадати про те, яким чином слід визначати перше та «повторне» порушення та за який період обчислювати їх.
Свого часу у постанові від 24.01.2019 у справі №203/28/17 ВС, розглядаючи справу про притягнення посадової особи ЮО до адмінвідповідальності, наголосив, що порушення порядку проведення розрахунків є разовим правопорушенням, адже таке правопорушення не має триваючого характеру й завершується у момент здійснення розрахунку.
Отже, скоєння протягом січня 2014 року в різні дні декількох порушень порядку проведення готівкових розрахунків за товари (послуги) може бути розцінено лише як повторність, бо кожне таке порушення є закінченим і за вчинення кожного з них винна особа може бути своєчасно притягнута до адміністративної відповідальності.
Уже в 2022 році у постанові від 22.02.2022 у справі №640/4426/19, ВС розглянув справу про застосування штрафних санкцій до ЮО за п. 1 ст. 17 Закону про РРО щодо непроведення розрахункових операцій через РРО. При цьому важливо зрозуміти, яке порушення слід вважати «повторним» щодо таких санкцій — чи потрібне для визначення повторності попереднє притягнення до відповідальності гопсуб’єкта за перше порушення?
Щодо можливості застосування штрафу за перше та кожне наступне порушення ВС наголосив, що у Законі про РРО чітко простежується кінець кожної конкретної операції як оформлення відповідного розрахункового документа.
Отже, на думку ВС, правопорушення є закінченим з моменту непроведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним режимом роботи, а саме: за відсутності відповідних розрахункових документів.
За першу з таких операцій застосують штраф як за перше порушення, а за кожну наступну — як за повторне (у підвищеному розмірі).
Суд вважає, що відповідальність встановлено, зокрема, за непроведення розрахункових операцій через РРО (відсутність відповідних розрахункових документів). При цьому, як випливає з п. 1 ст. 17 Закону про РРО, розмір фінансової санкції за вчинення такого порушення визначається (обчислюється) за кількістю разів допущених таких порушень протягом певного періоду часу — протягом календарного року (таке застереження щодо періоду виявлення порушень було до 01.08.2020).
Отже, кожен установлений контролюючим органом факт непроведення розрахункових операцій через РРО з фіскальним режимом роботи є окремим правопорушенням.
При цьому кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.
Таким чином, розмір фінансових санкцій у цьому випадку слід визначати з урахуванням кількості разів допущених правопорушень, незалежно від того, чи виявлено такі порушення контролюючим органом у межах однієї перевірки.
Саме на такому підході наполягає ДПСУ.
ДПСУ — про повторність порушення
...Оскільки продаж товару без застосування РРО та/або ПРРО не є триваючим порушенням, а невидача касового чека, під час кожного продажу товару, визнається окремим порушенням, то наступне незастосування РРО та/або ПРРО при продажу товарів (наданні послуг) є окремим порушенням, тобто наступне незастосування РРО та/або ПРРО чи невидача чека буде вважатися повторним порушенням.
При цьому кваліфікуючою ознакою такого правопорушення є повторність вчинення відповідного діяння, яке встановлюється у разі вчинення особою кількох правопорушень.
Таким чином, у разі виявлення під час перевірки суб’єкта господарювання підтверджених належним чином фактів неодноразових порушень вимог щодо застосування РРО та/або ПРРО до суб’єкта господарювання застосовуються фінансові санкції, зокрема за першу з таких операцій — штраф як за перше порушення, а за кожну наступну — як за наступне порушення.
Роз’яснення ДПСУ від 07.03.2023
Але мусимо нагадати, що в редакції п. 1 ст. 17 Закону про РРО законодавець вжив термін «наступне порушення», тим самим посиливши відповідальність не за сам факт вчинення порушення, а за їхню кількість (кількість однотипних порушень — на нашу думку, якщо першим порушенням є невидача розрахункового документа зі 100% штрафом, то наступним порушенням зі 150% штрафом не може бути непроведення розрахункової операції через РРО).
Отже, порушення, наведені у п. 1 ст. 17 Закону про РРО, на сьогодні не вважаються триваючими та суди вказують на можливість диференційованого застосування фінансової санкції за кожне окреме порушення, виявлене під час перевірки.
Розрахунок кількості порушень у сфері використання РРО та/або ПРРО
Як визначати — за кількістю фактично проведених перевірок чи за кількістю фактично встановлених порушень під час однієї перевірки?
Нагадаємо, що на сьогодні штрафні санкції у розмірах за п. 1 ст. 17 Закону про РРО застосовуються до госпсуб’єктів, які здійснюють розрахункові операції за товари (послуги), у разі встановлення відповідних порушень під час перевірки.
До 01.08.2020 йшлося про встановлення відповідних порушень протягом календарного року.
Роз’яснюють податківці
Оскільки продаж товару без застосування РРО та/або ПРРО не є триваючим порушенням і невидача касового чека під час кожного продажу товару визнається окремим порушенням, то наступне незастосування РРО та/або ПРРО при продажу товарів (наданні послуг) є окремим порушенням, тобто наступне незастосування РРО та/або ПРРО чи невидача чека при продажу товару буде вважатися повторним порушенням.
Отже, у разі виявлення під час перевірки суб’єкта господарювання підтверджених належним чином фактів неодноразових порушень вимог щодо застосування РРО та/або ПРРО до суб’єкта господарювання застосовуються фінансові санкції у розмірі 100 відс. вартості проданих із порушеннями товарів (робіт, послуг);
за кожне наступне вчинене порушення — у розмірі 150 відс. вартості проданих із порушеннями товарів (робіт, послуг).
ЗІР, підкатегорія 109.18
Таким чином, у будь-якому разі кількість порушень визначатиметься однією перевіркою та періодом, зазначеним у наказі (направленні) на перевірку. Якщо йтиметься про фактичні перевірки, то вони призначені для перевірки конкретних фактів, а не певного періоду чи з метою виявлення наступних порушень, які могли бути вчинені суб’єктом перевірки.
Як визначатиметься розмір штрафу: на дату вчинення чи на дату виявлення порушення?
Вище ми навели розміри штрафних санкцій, що діяли у різні періоди через внесення численних змін до Закону про РРО.
Нагадаємо, що штрафні (фінансові) санкції (штрафи) за наслідками перевірок, які здійснюються контролюючими органами, застосовуються у розмірах, передбачених законом, чинним на день прийняття рішень щодо застосування таких штрафних (фінансових) санкцій (з урахуванням норм п. 7 цього підрозділу). Відповідне правило передбачено у п. 11 підрозділу 10 розділу XX ПКУ).
Тож, залежно від виявлення того чи іншого порушення, розмір штрафу визначається саме на дату виявлення, а не на дату вчинення.
Київські податківці наголосили, що ДПС застосовуватиме штрафи за порушення в роботі з РРО після війни за воєнний період: контролюючі органи не позбавлені права проводити перевірки госпсуб’єктів як під час дії воєнного стану, так і після його завершення, а період їх госпдіяльності з 24 лютого 2022 року до дня закінчення воєнного стану перевіряється у загальному порядку.
У разі встановлення порушень вимог Закону про РРО, допущених у цей період, ДПС застосовуватиме штрафні санкції після припинення або скасування воєнного стану на території України.
Щоправда, є одне застереження: після закінчення воєнного стану штрафні санкції до платників податків застосовуватимуться з урахуванням вимог п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ.
До речі, справді, п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ діє й нині — його не зупинили на період дії воєнного, надзвичайного стану.
Тож госпсуб’єкти мають ще один аргумент для незастосування штрафних санкцій під час дії воєнного стану — мораторій на застосування штрафів у періоді дії карантину. На сьогодні «ковідний» карантин ще триває, принаймні до 30.04.2023.
І цей мораторій не стосується лише реалізації таких підакцизних товарів, як спирту, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, пального (наведені як винятки мораторію у п. 52-1 підрозділу 10 розділу ХХ ПКУ).
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 №2755-VI.
- Закон про РРО — Закон України від 06.07.1995 №265/95-ВР «Про застосування реєстраторів розрахункових операцій у сфері торгівлі, громадського харчування та послуг».