Підприємство отримує поворотну безвідсоткову фіндопомогу від засновника-нерезидента. Чи необхідно реєструвати договір в НБУ? Як відобразити в обліку отримання та повернення такої допомоги? Які податкові наслідки повернення/неповернення такої допомоги до кінця календарного року або протягом календарного року?
Щодо реєстрації договору
Відповідно до норм Положення №6, з 7 лютого 2019 р. банки зобов'язані надавати НБУ інформацію про договори до Автоматизованої системи НБУ «Кредитні договори з нерезидентами» в електронній формі, що, по суті, є повідомною реєстрацією.
Повідомна реєстрація працює так: резидент (позичальник, новий боржник), що не є банком, звертається до обраного ним банку щодо намірів використовувати рахунок для грошових розрахунків (платежів) за кредитним договором та надає всі документи/інформацію про договір (з урахуванням усіх необхідних реквізитів для здійснення операцій за договором). Така інформація має бути надана до фактичного проведення валютної операції.
Банк, своєю чергою, протягом 5 робочих днів після дати подання такої інформації (але не пізніше дня проведення першої валютної операції) повідомляє НБУ про відповідний договір. А НБУ вносить таку інформацію до Автоматизованої системи без жодних зобов'язань будь-якого характеру. Банк має доступ до Автоматизованої системи, що дозволяє йому відстежувати статус взяття на облік договору НБУ, і повідомляє резидента-позичальника про внесення відповідної інформації до Автоматизованої системи.
Перелік інформації, що її подає до НБУ резидент-позичальник і, відповідно, банк, повинен містити відомості про договір, додаткові угоди чи інші документи, які стосуються реалізації договору та здійснення валютних операцій за ним (наприклад, графік платежів), додаткові відомості (у разі наявності, в тому числі, інформацію про заміну боржника та переведення боргу, про зміну банку, про новий договір позики — новацію), відомості про обсяг кредиту/позики (поворотної фінансової допомоги) — суму, валюту, граничний строк розрахунків за договором та інше.
Як бачимо, і Положення №6 не передбачає обов'язкової реєстрації договору щодо отримання поворотної фінансової допомоги від нерезидента. На сьогодні НБУ вже не видає дозволу на отримання резидентами кредитів і позик від нерезидентів (шляхом реєстрації таких договорів), а лише збирає інформацію про такі договори через банки, на рахунки яких будуть надходити позикові кошти.
Поворотна фінансова допомога
Поворотна фінансова допомога — сума коштів, що надійшла платнику податків у користування за договором, який не передбачає нарахування процентів або надання інших видів компенсацій у вигляді плати за користування такими коштами, та є обов'язковою до повернення.
Податок на прибуток
Сума отриманих кредитів і позик не впливає на фінансовий результат резидента, а тому на цю суму в ПКУ не встановлено податкових різниць. Різниця, передбачена п. 140.2 ПКУ, розраховується виходячи з розміру нарахованих відсотків. У нашому випадку підприємство має намір отримати безвідсоткову поворотну фінансову допомогу, тобто відсотки не нараховуватимуться, тож і податкова різниця не виникає.
Отже, така операція не вплине на фінрезультат до оподаткування та суму податку на прибуток резидента. Зрозуміло, якщо позикові кошти будуть повернуті нерезиденту.
Бухгалтерський облік
Отримання поворотної фінансової допомоги зумовлює збільшення активів підприємства з одночасним виникненням зобов'язань, а повернення такої поворотної фінансової допомоги з одночасним зменшенням активів спричиниться і до зменшення зобов'язань підприємства. Таким чином, операція з отримання поворотної фінансової допомоги не включається до доходу отримувача, а операція з повернення — до витрат. I сума поворотної фінансової допомоги не впливає на визначення фінансового результату до оподаткування.
Облік поворотної фінансової допомоги ведуть на відповідному рахунку залежно від строків її повернення:
— 505 «Iнші довгострокові позики в національній валюті», якщо строк повернення позики згідно з договором більший ніж 12 місяців з дати складання фінзвітності (закінчення звітного періоду);
— 685 «Розрахунки з іншими кредиторами», якщо позику слід повернути не пізніше ніж протягом 12 місяців з дати складання фінзвітності (закінчення звітного періоду);
Отже, якщо поворотну фінансову допомогу планують повернути пізніше ніж через 12 місяців з дати складання фінансової звітності, то облік такої поворотної фіндопомоги здійснюють на рахунку 505, а в разі настання року повернення фіндопомоги її переводять на рахунок 685 записом Д-т 505 К-т 685.
Термін для повернення поворотної фінансової допомоги
Законодавчо термінів повернення поворотної фінансової допомоги не встановлено — такий строк визначається сторонами самостійно в договорі.
Податкові наслідки
Позику, надану за договором безпроцентної позики, позичальник може повернути достроково, якщо інше не встановлено договором (ч. 2 ст. 1049 ЦКУ).
Позика вважається поверненою в момент передання позикодавцеві речей, визначених родовими ознаками, або зарахування грошової суми, що позичалася, на його банківський рахунок (ч. 3 ст. 1049 ЦКУ).
Аби уникнути непорозумінь, пов'язаних зі строком повернення позики, його треба уточнити в договорі. I зазначена в договорі дата повернення поворотної фінансової допомоги безпосередньо впливає на податковий облік. Адже від цієї дати обчислюється строк позовної давності.
Згідно з ч. 1 ст. 1049 ЦКУ позичальник зобов'язаний повернути позикодавцеві позику в строк та в порядку, що встановлені договором. Отже, якщо в договорі надання поворотної фінансової допомоги зазначено конкретний строк її повернення, строк позовної давності відлічуватиметься від такої дати і становитиме 3 роки.
Якщо договором не встановлено строку повернення позики або цей строк визначено моментом пред'явлення вимоги, позичальник має повернути позику протягом 30 днів з дня пред'явлення позикодавцем вимоги про це, якщо інше не встановлено договором (ч. 1 ст. 1049 ЦКУ).
За зобов'язаннями, строку виконання яких не визначено або визначено моментом вимоги, перебіг позовної давності починається з дня, коли у кредитора виникає право пред'явити вимогу про виконання зобов'язання (ч. 5 ст. 261 ЦКУ).
Положеннями ст. 1050 ЦКУ передбачено наслідки порушення договору позичальником. Вони полягають у тому, що якщо позичальник своєчасно не повернув, зокрема, суму позики, то він зобов'язаний сплатити грошову суму відповідно до ст. 625 ЦКУ.
У разі невиконання позичальником обов'язків, установлених договором позики, щодо забезпечення її повернення, а також у разі втрати забезпечення виконання зобов'язання або погіршення його умов за обставин, за які позикодавець не несе відповідальності, позикодавець має право вимагати від позичальника дострокового повернення позики та сплати процентів, належних йому відповідно до ст. 1048 ЦКУ, якщо інше не встановлено договором (ст. 1052 ЦКУ).
Зміна системи оподаткування
Запитання 3: Платник податку 20.12.2012 р. отримав поворотну фінансову допомогу від засновника-нерезидента, яку на дату переходу на спрощену систему оподаткування не повернув. Як у податковому обліку відображається ця операція, якщо на дату переходу на спрощену систему оподаткування 365-денний термін не закінчився (перейшов на спрощену систему оподаткування з 01.10.2013 р.) або закінчився (перейшов на спрощену систему оподаткування з 01.01.2014 р.)?
Відповідь: У разі переходу на спрощену систему оподаткування з 01.10.2013 р. (коли 365-денний термін для повернення фінансової допомоги ще не закінчився) у декларації з податку на прибуток за три квартали 2013 року, яку отримувач фінансової допомоги подає до податкового органу, незалежно від того, яким для такого платника був базовий звітний (податковий) період, сума неповерненої фінансової допомоги не відображається.
Якщо платник — отримувач фінансової допомоги переходить на спрощену систему оподаткування з 01.01.2014 р. (коли 365-денний термін вже закінчився), то такий платник податку включає до складу доходів у декларації за 2013 рік суму поворотної фінансової допомоги, що залишилася неповерненою станом на 01.01.2014 р.
Усе це актуально в тому разі, якщо сторони договору вирішили користуватися українським законодавством (адже надавач позики — нерезидент). У конкретному договорі з нерезидентом можуть бути встановлені інші правила або зроблено посилання на законодавство нерезидента.
У будь-якому разі підприємству — отримувачу поворотної фінансової допомоги треба стежити за перебігом строку давності за умовами договору та/або того законодавства, яким сторони вирішили керуватися при виникненні спорів щодо договору. До речі, на закінчення цього строку можна впливати різними способами. Докладніше про це ми писали у статті О. Кравчука «Позовна давність: застосовуємо правильно» в «ДК» №23/2018, див. розділ «Переривання та зупинення строку давності».
За загальним правилом, дохід виникатиме лише при списанні кредиторської заборгованості підприємства-позичальника, коли після закінчення строку позовної давності воно визнає дохід від списання кредиторської заборгованості (п. 5 П(С)БО 15 та п. 5 П(С)БО 11). Цей дохід впливає на фінансовий результат до оподаткування у бухгалтерському обліку (Д-т 505, 685 К-т 717), який надалі не коригується для потреб оподаткування.
Таким чином, немає жодних податкових наслідків повернення/неповернення такої допомоги до кінця календарного року або протягом календарного року. Усе залежатиме від закінчення строку позовної давності.
Стосовно того, чи потрібно дисконтувати не повернену засновникові протягом року поворотну фінансову допомогу, наголосимо, що за визначеннями доходів і витрат у ст. 1 Закону про бухоблік, п. 3 р. I НП(С)БО 1, п. 5 П(С)БО 15, п. 6 П(С)БО 16 операції, пов'язані з вкладами та вилученням капіталу власниками, не мають впливати на доходи й витрати, тобто на фінансовий результат підприємства, тому й дисконтувати її не потрібно.
При цьому винятків для довгострокової грошової заборгованості, яка виникла у відносинах із засновниками, теж не встановлено. Тобто її теж треба приводити до теперішньої вартості.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. №435-IV.
- Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
- Положення №6 — Положення про порядок надання банками Національному банку України інформації щодо договорів, які передбачають виконання резидентами боргових зобов'язань перед нерезидентами-кредиторами за залученими резидентами кредитами, позиками, затверджене постановою НБУ від 02.01.2019 р. №6.
- НП(С)БО 1 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності», затверджене наказом Мінфіну від 07.02.2013 р. №73.
- П(С)БО 11 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов'язання», затверджене наказом Мінфіну від 31.01.2000 р. №20.
- П(С)БО 15 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Мінфіну від 29.11.99 р. №290.
- П(С)БО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затвердж
Світлана ЩЕРБИНА, «Дебет-Кредит»