ТОВ на загальній системі оподаткування надає нерезиденту IТ-послуги (послуги комп'ютерного програмування та створення веб-сайтів). Коли та як виписувати ПН при експорті послуг, якщо в договорі не прописується сума послуги, а складаються інвойси (дати оплати та інвойсу не збігаються)? Це буде 0%, 20% чи без ПДВ?
Відповідно до ч. 2 ст. 6 Закону про ЗЕД, зовнішньоекономічний договір (контракт) укладається суб'єктом зовнішньоекономічної діяльності або його представником у простій письмовій або в електронній формі, якщо інше не передбачено міжнародним договором України чи законом.
У разі експорту послуг (крім транспортних) зовнішньоекономічний договір (контракт) може укладатися шляхом прийняття публічної пропозиції про угоду (оферти) або шляхом обміну електронними повідомленнями чи в інший спосіб, зокрема шляхом виставлення рахунка (інвойса), у т. ч. в електронному вигляді, за надані послуги. Повноваження представника на укладення зовнішньоекономічного договору (контракту) може випливати з доручення (довіреності), установчих документів, договорів та інших підстав, які не суперечать Закону про ЗЕД. Дії, що їх здійснює від імені іноземного суб'єкта зовнішньоекономічної діяльності суб'єкт зовнішньоекономічної діяльності України, уповноважений на це належним чином, вважаються діями цього іноземного суб'єкта зовнішньоекономічної діяльності.
Отже, на сьогодні виставлення рахунка (інвойса), у т. ч. в електронному вигляді, за надані послуги прирівнюється до укладеного зовнішньоекономічного договору (контракту).
Консультують податківці
У разі якщо виконавці послуг (робіт) із розроблення програмної продукції чи її компонентів не набувають права власності на таку програмну продукцію в процесі її створення, а після завершення виконання таких послуг (робіт) право власності на готову програмну продукцію (її компоненти) набуде замовник, то операції з постачання таких послуг (виконання робіт) не звільняються від оподаткування ПДВ згідно з пунктом 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПКУ та відповідно оподатковуються ПДВ у загальновстановленому порядку за основною ставкою, оскільки звільненню від оподаткуванню ПДВ підлягають операції з постачання програмної продукції, під час яких відбувається перехід права власності на програмну продукцію від виконавця до замовника.
Оподаткування ПДВ
Відповідно до пп. «б» пп. 185.1 ПКУ об'єктом оподаткування є операції платників податку з постачання послуг, місце постачання яких розташоване на митній території України, згідно зі ст. 186 ПКУ.
Пунктами 186.2 — 186.4 ПКУ визначено категорії послуг, місце постачання яких визначається залежно від місця реєстрації постачальника або отримувача відповідних послуг чи від місця фактичного надання відповідних послуг.
Нормами пп. «в» пп. 186.3 ПКУ передбачено, що місцем постачання послуг з розроблення, постачання та тестування програмного забезпечення, з оброблення даних та надання консультацій з питань інформатизації, надання інформації та інших послуг у сфері інформатизації, у т. ч. з використанням комп'ютерних систем, вважається місце, в якому отримувач послуг зареєстрований як суб'єкт господарювання, або — у разі відсутності такого місця — місце постійного чи переважного його проживання.
Тому IТ-послуги, які потрапили до цього списку, якщо їх отримує нерезидент, не є об'єктом оподаткування ПДВ. Місце їх постачання — поза митною територією України.
Операції з надання послуг нерезиденту з розроблення та/або постачання програмного забезпечення мають відображатися в обліку як операції постачання послуг, місце постачання яких визначене за межами митної території України1. Це означає, що при постачанні нерезиденту програмної продукції IТ-пільгою з ПДВ не користуємося.
1 ЗIР, підкатегорія 101.13, запитання: «Яким чином має відображатися в обліку операція з надання послуг нерезиденту з розробки та/або постачання програмного забезпечення: як операція, звільнена від оподаткування, чи як операція з постачання послуг, місце постачання яких визначено за межами митної території України?».
Податкову накладну на необ'єктні операції не складають, а в податковій декларації з ПДВ їх відображають у рядку 5 з розшифруванням у таблиці 1 додатка 6.
Якщо IТ-послуги не потрапляють до списку пп. «в» пп. 186.3 ПКУ, то місце їх постачання буде визначено за місцем реєстрації постачальника (пп. 186.4 ПКУ). Позаяк у нашому випадку постачальник IТ-послуг зареєстрований в Україні, місцем їх постачання буде територія України.
У цьому разі застосовується пільга п. 26-1 підрозділу 2 розділу XX ПКУ, в якому визначено, що для операцій з постачання програмної продукції тимчасово, до 01.01.2023 р., запроваджено пільговий режим оподаткування ПДВ, згідно з яким звільняються від оподаткування операції з постачання програмної продукції.
Для потреб цього пункту ПКУ до програмної продукції належать:
— результат комп'ютерного програмування у вигляді операційної системи, системної, прикладної, розважальної та/або навчальної комп'ютерної програми (їх компонентів), а також у вигляді інтернет-сайтів та/або онлайн-сервісів;
— криптографічні засоби захисту інформації.
Особливості оподаткування ПДВ операцій з постачання програмної продукції викладено в УПК, затвердженій наказом Міндоходів від 07.10.2013 р. №5361.
1 Додатково про облік ПДВ за IТ-послугами нерезиденту див. «ДК» №20/2019.
Складання податкових накладних
Положення пп. 201.10 ПКУ зобов'язують платника ПДВ — продавця товарів/послуг при здійсненні операцій з постачання товарів/послуг в установлені терміни скласти податкову накладну, зареєструвати її в ЄРПН та надати покупцю на його вимогу.
При цьому ПН, які не надаються покупцю, а також ПН, складені за операціями з постачання товарів/послуг, які звільнені від оподаткування, також підлягають реєстрації в ЄРПН.
Згідно з п. 17 Порядку №1307 для операцій, що оподатковуються або звільнені від оподаткування, складають окремі податкові накладні.
У податковій накладній, складеній на операції з постачання товарів/послуг, які звільняються від оподаткування ПДВ, у графі «Складена на операції, звільнені від оподаткування» верхньої лівої частини роблять позначку «Без ПДВ».
Відповідно до абз. 2 п. 12 Порядку №1307 у разі постачання товарів/послуг отримувачу (покупцю), який не зареєстрований як платник податку:
— у графі «Отримувач (покупець)» зазначають найменування (П. I. Б.) нерезидента та через кому — країну, в якій зареєстрований покупець (нерезидент);
— у рядку «Iндивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» — умовний IПН «300000000000»;
— рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюють.
Порядок заповнення розділів А і Б табличної частини ПН визначено п. 16 Порядку №1307, яким для ПН, складених на операції, звільнені від оподаткування, передбачено такі особливості:
— у розділі Б табличної частини ПН у графі 8 зазначають код ставки 903;
— у графі 9 — код відповідної пільги з ПДВ згідно з Довідниками податкових пільг;
— графу 11 «Сума податку на додану вартість» не заповнюють;
— у розділі А табличної частини ПН заповнюють лише рядки I і IX.
У декларації з ПДВ для відображення таких операцій призначено рядки 5 та 5.1, з обов'язковим заповненням таблиць додатка Д6 до неї.
Нормативна база
- Закон про ЗЕД — Закон України від 16.04.91 р. №959-XII «Про зовнішньоекономічну діяльність».
- Порядок №1307 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. №1307.
Олена БОНДАРЕНКО, «Дебет-Кредит»