Проаналізуємо IПК ДФСУ від 28.08.2018 р. №3742/6/99-99-15-02-02-15/IПК (див. «ДК» №37/2018), де розглянуто коригування фінансового результату до оподаткування на суму визнаних штрафів, пені, неустойок за цивільно-правовими договорами.
Нагадаємо, що згідно зі ст. 549 ЦКУ1 неустойкою (штрафом, пенею) є грошова сума або інше майно, які боржник повинен передати кредиторові у разі порушення боржником зобов'язання.
Зверніть увагу: ЦКУ дозволяє сплачувати неустойку, пеню або штраф не тільки коштами, а й іншим, тобто негрошовим, майном!
Водночас, якщо за договором передбачено лише відшкодування збитків, а не сплата санкцій за його невиконання, різниць не виникає. Адже таке «покарання» за визначенням не є штрафом (додатково див. IПК ДФС від 09.10.2017 р. №2180/6/99-99-15-02-02-15/IПК щодо стягнення завданих збитків у формі упущеної вигоди).
У бухгалтерському обліку такі санкції відображаються у складі інших операційних витрат згідно з п. 20 П(С)БО 16, на субрахунку 948 у періоді визнання (пред'явлення вимоги кредитора і визнання претензії боржником).
Платники податку на прибуток, які здійснюють коригування фін-результату на різниці, передбачені розділом III ПКУ, повинні пам'ятати про норму пп. 140.5.11 Кодексу. А саме: за відповідності вимогам, наведеним у цьому підпункті, платник податку збільшує фінрезультат до оподаткування на суму витрат від визнаних штрафів, пені, неустойок, нарахованих відповідно до цивільного законодавства та цивільно-правових договорів. Відображається така різниця у рядку 3.1.11 додатка РI (ця сума формує результат рядка 03 додатка РI та переноситься до рядка 03 декларації з податку на прибуток). Тобто далі сума таких штрафів, пені та неустойок стає складовою об'єкта оподаткування і з неї сплачується податок на прибуток.
Отже, різниці не будуть визнаватись у випадку штрафів:
— нарахованих платниками податку на прибуток — резидентами (крім платників-«нульовиків» за п. 44 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ);
— нарахованих контролюючими органами за порушення митного та податкового законодавства (ЗIР, підкатегорія 102.022);
— визнаних на користь фізичних осіб.
1 У коментованій IПК податківці помилково посилаються на ГКУ.
2 Запитання: «Чи враховуються штрафи та пеня, визначені органом ДФС, за порушення податкового законодавства у складі витрат при визначенні фінансового результату до оподаткування?».
Різниці слід визнавати у разі штрафів на користь:
— неприбуткових установ;
— платників ЄП — юросіб;
— підприємців;
— нерезидентів.
Докладніше про це дивіться в IПК ДФСУ від 11.01.2018 р. №104/6/99-99-15-02-02-15/IПК.
Визнання різниць у разі штрафів на користь підприємців
На думку автора, у такій ситуації різниці слід визнавати незалежно від системи оподаткування. Хоча Мінфін у листі від 10.04.2017 р. №11210-09-10/9617 висловлює думку, що підприємець на загальній системі оподаткування завдяки однаковому розміру ставки з платниками податку на прибуток (18%) є винятком із цього правила. Але, на погляд автора, збіг із розміром ставки не означає, що СГ — платник податку на прибуток та СГ — підприємець на загальній системі сплачують однаковий податок. Тож ті платники податку на прибуток, які бажають скористатися таким роз'ясненням, повинні отримати його ще й від ДФС у вигляді індивідуальної податкової консультації. I, звісно ж, скористатися такою IПК зможе лише той платник податку, який її одержав.
Те саме стосується і ще сміливішого підходу деяких фахівців, які вважають, що у пп. 140.5.11 ПКУ йдеться про звичайних фізосіб, відповідно, нарахований підприємцю штраф не враховується у різницях взагалі.
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»