Фінансова допомога-2015

Отримання і повернення фінансової допомоги є найгострішими питаннями у платників податку на прибуток у 2014 р. У 2015 р. правила обліку такої поворотної фіндопомоги змінилися. Розгляньмо на прикладах практичних ситуацій, як саме платники податку на прибуток обліковують фіндопомогу у 2015 р.

Ситуація перша. Підприємство — платник податку на прибуток отримало поворотну фіндопомогу у 2014 році від засновника. Як відображається така фіндопомога у податковому обліку одержувача, якщо її повернення передбачене у 2016 р.?

У 2014 р. діяла норма пп. 135.5.5 ПКУ, згідно з якою суми поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку у звітному податковому періоді, які залишалися неповерненими на кінець такого звітного періоду, від осіб, що не є платниками податку на прибуток (у т. ч. нерезидентів), або осіб, що користувалися пільгами з цього податку, включалися до складу інших доходів одержувача.

У разі якщо в майбутніх звітних податкових періодах платник податку повертав таку поворотну фінансову допомогу (її частину) особі, яка її надала, такий платник податку збільшував суму інших витрат на суму поворотної фінансової допомоги (її частини) за наслідками звітного податкового періоду, в якому відбулося таке повернення.

Якщо ж поворотна фіндопомога надавалася від платників податку на прибуток на загальних підставах, інші доходи такого платника податку збільшувалися на суму умовних нарахованих відсотків, розрахованих згідно з пп. 14.1.257 ПКУ.

Проте зазначені норми не поширювалися на суми поворотної фінансової допомоги, отриманої від засновника/учасника (у т. ч. нерезидента) такого платника податку, у разі повернення допомоги не пізніше 365 календарних днів з дня отримання. Це було передбачено як самим пп. 135.5.5 ПКУ, так і УПК, затвердженою наказом Міндоходів України від 01.07.2014 р. №367.

Таким чином, отримавши у 2014 р. поворотну фіндопомогу від засновника, підприємство — платник податку на прибуток не визнавало дохід у зв'язку з її неповерненням до 01.01.2015 р.

Що ж відбувається з поворотною фіндопомогою у 2015 р., якщо вона залишається неповерненою на 31.12.2015 р.?

Згадані вище норми втратили чинність: ПКУ більше не регулює порядку обліку такої поворотної фіндопомоги. Змінився і порядок визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток. Таким чином, у платника податку немає обов'язку збільшити об'єкт оподаткування за підсумками 2015 р. на суму такої поворотної фіндопомоги, навіть якщо її буде повернено лише у 2016 р.

У бухгалтерському обліку така поворотна фіндопомога доти, доки вона визнається кредиторською заборгованістю, до складу доходів або витрат підприємства не включається. Таким чином, навіть через бухгалтерський облік вона не збільшить фінансовий результат до оподаткування — об'єкт оподаткування податком на прибуток, згідно з пп. 134.1.1 ПКУ.

Ситуація друга. Підприємство — платник податку на прибуток отримало безповоротну фіндопомогу у 2015 році. Як відображається така фіндопомога у податковому обліку одержувача?

Згідно з пп. 134.1.1 ПКУ, об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України і за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку чи збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до П(С)БО або МСФЗ, на різниці, передбачені розділом ІІІ ПКУ.

При цьому проводити коригування фінрезультату на такі різниці зобов'язані лише ті платники податку, у яких річний дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку, за останній річний звітний (податковий) період перевищує 20 млн грн. Мало того, різниці, що виникають у зв'язку з отриманням фіндопомоги (як безповоротної, так і поворотної), починаючи з 01.01.2015 р. у ПКУ не передбачені. Таким чином, з 01.01.2015 р. платник податку повинен орієнтуватися тільки на те, як впливає отримання фіндопомоги на фінансовий результат, що розраховується в бухобліку.

Фіндопомога, отримана на безповоротній основі, включається в бухобліку до складу інших операційних доходів підприємства¹. Таким чином, її отримання призводить до збільшення фінрезультату до оподаткування і, як наслідок, об'єкта оподаткування податком на прибуток у звітному періоді її отримання.

¹ За винятком випадків, коли така фіндопомога надається у вигляді додаткових внесків від засновників і відображається за кредитом субрахунку 422 «Інший внесений капітал».

Приклад 1 Сума безповоротної фіндопомоги, отриманої 01.03.2015 р., становить 20000 грн. Бухгалтерський і податковий облік отримання такої фіндопомоги див. у таблиці 1.

Таблиця 1

Бухгалтерський і податковий облік списаної фіндопомоги

Ситуація третя. Підприємство — платник податку на прибуток отримало поворотну фіндопомогу у 2014 році від юрособи на загальній системі оподаткування, яка не є засновником і не користується пільгами з податку на прибуток. Як відображати таку фіндопомогу у податковому обліку одержувача, якщо вона повертається юрособі у 2015 році?

Як зазначено вище, за наслідками 2014 р. такий одержувач повинен був визнати інші доходи у сумі умовно нарахованих відсотків, які розраховувалися за правилами, встановленими пп. 14.1.257 ПКУ. Сама сума неповерненої фіндопомоги у цьому випадку до складу доходів не включалася.

У 2015 р. обов'язок нараховувати умовні відсотки і збільшувати на їх суму об'єкт оподаткування податком на прибуток ПКУ не встановлений. А це означає, що з 01.01.2015 р. доти, доки така фіндопомога не отримає статусу безнадійної заборгованості, вона не впливає на об'єкт оподаткування податком на прибуток, оскільки в бухобліку не включається ні до складу доходів, ні до складу витрат. Не впливатиме на об'єкт оподаткування і факт повернення такої фіндопомоги — з тієї самої причини.

Ситуація четверта. Підприємство — платник податку на прибуток отримало поворотну фіндопомогу у 2012 році. Як відображається така фіндопомога у податковому обліку одержувача, якщо строк давності з її повернення минає у 2015 році?

Як тільки така поворотна фіндопомога стає безповоротною, тобто кредиторська заборгованість за нею стає безнадійною (за датою закінчення строку давності з її повернення), в бухгалтерському обліку визнається дохід. Таким чином, після закінчення строку давності така фіндопомога збільшує об'єкт оподаткування податком на прибуток у звітному податковому періоді, в якому відбувається її списання в бухобліку.

Приклад 2 Сума поворотної фіндопомоги, отриманої 01.02.2012 р., становила 20000 грн. Повернути її потрібно було не пізніше 28.02.2012 р. Строк давності минув 01.03.2015 р. Бухгалтерський і податковий облік отримання і списання такої фіндопомоги див. у таблиці 2.

Таблиця 2

Бухгалтерський і податковий облік списаної фіндопомоги

Ситуація п'ята. Підприємство — платник податку на прибуток отримало поворотну фіндопомогу у 2014 році від фізособи, яка не є засновником. Як відображається така фіндопомога у податковому обліку одержувача, якщо вона повертається фізособі у 2015 році?

Як зазначено вище, за наслідками 2014 р. одержувач був зобов'язаний визнати інші податкові доходи на суму такої фіндопомоги. При цьому у 2015 році р. ІІІ ПКУ не містить норм, що дозволяють коригування фінрезультату на суму повернення такої фіндопомоги.

Але зверніть увагу. Підрозділ 4 р. ХХ ПКУ містить пункт 18, другий абзац якого свідчить про таке. За операціями, за якими витрати з метою оподаткування податком на прибуток до 01.01.2015 р. визначалися за датою перерахування коштів на банківський рахунок або до каси контрагента платника податку, і станом на 1 січня 2015 року у платника податку була кредиторська заборгованість за такими операціями, під час розрахунку об'єкта оподаткування сума коштів, перерахована на банківський рахунок або до каси контрагента платника податку після 01.01.2015 р., зменшує фінансовий результат до оподаткування.

А тепер проаналізуймо цю норму з огляду на таку ситуацію. Згідно з нормами пп. 135.5.5 ПКУ, що діяли до 01.01.2015 р., у періоді її повернення платник податку мав право визнати витрати. І визнавалися вони за датою перерахування коштів з поточного рахунку, видачі їх з каси боржника або внесення їх до каси контрагенту, який надав таку фіндопомогу.

Таким чином, на нашу думку, за умови перерахування коштів з поточного рахунку або внесення коштів до каси контрагента для повернення зазначеної фіндопомоги підприємство має право у 2015 р. у податковому обліку відкоригувати (зменшити) на суму такого повернення власний фінрезультат до оподаткування на суму такого повернення.

Аналогічних висновків доходить і ДФСУ, яка раніше заперечувала можливість зменшення об'єкта оподаткування податком на прибуток на суму поверненої фіндопомоги. Тепер у консультації на своєму сайті у розділі «Загальнодоступний інформаційний ресурс» (підкатегорія консультації 102.08.06), ДФСУ повідомляє: «Починаючи з 01.01.2015 р. проводиться зменшення фінансового результату на суму поверненої поворотної фінансової допомоги, отриманої платником податку до 01.01.2015 р. від осіб, які не є платниками податку на прибуток або мають пільги з цього податку, та включеної до складу доходу при визначенні об'єкта оподаткування податком на прибуток до цієї дати»¹.

Ситуація шоста. Підприємство стало платником єдиного податку з другого кварталу 2015 р. При цьому підприємство має кредиторську заборгованість з поворотної фіндопомоги, отриманої у 2013 р. від платника податку на прибуток на загальних підставах. Як відображається така фіндопомога у податковому обліку у зв'язку зі зміною системи оподаткування?

Якщо ПФД було отримано під час перебування на загальній системі оподаткування, як роз'яснює ДФСУ у «Загальнодоступному інформаційному ресурсі»², визнавати дохід під час переходу юрособи на ЄП у сумі такої поворотної фіндопомоги підприємству не потрібно. Як зазначають податківці: «Датою отримання доходу платника ЄП є надходження коштів юрособі як платнику єдиного податку. Таким чином, юрособа, яка отримала поворотну фінансову допомогу в період перебування на загальній системі оподаткування, у разі переходу на спрощену систему оподаткування не включає такі кошти до доходу платника ЄП». Проте, враховуючи п. 292.3 ПКУ, підприємству, яке обрало 3-тю групу ЄП зі сплатою ПДВ, доведеться визнати такий оподатковуваний дохід далі, у тому звітному періоді, в якому така фіндопомога буде безповоротною, наприклад у зв'язку із закінченням строків давності.

¹ Див. також лист ДФСУ від 18.06.2015 р. №12810/6/99-99-19-02-02-15.

² Підкатегорія 108.01.02: «Чи включається до доходу ЮО-платника ЄП поворотна фінансова допомога, отримана цією особою у період її перебування на загальній системі оподаткування?».

Ганна БИКОВА, «Дебет-Кредит»