Оподаткування можна порівняти зі стрижкою вовни у овець. Ви їх стрижете, а вони від стрижки до стрижки покриваються новою вовною. Але шкуру зняти можна лише один раз.
Критична ситуація склалась у сільському господарстві з 1 липня 2015 року. Наразі уряд знімає шкуру з агросектору України. Як іще можна це назвати, коли з липня 2015 року фактично не працює ст. 209 ПКУ про застосування спеціального режиму оподаткування? Сільськогосподарські підприємства при реалізації продукції на митній території України нараховують податкове зобов'язання з ПДВ за ставкою 20%, при вивезенні в експортних поставках — 0% (п. 209.14 ПКУ).
Тобто визначення податкових зобов'язань, формування податкового кредиту, складання та реєстрація в ЄРПН податкових накладних та РК, а також подання звітності з податку на додану вартість суб'єктами спеціального режиму оподаткування за операціями з постачання сільськогосподарських товарів/послуг власного виробництва здійснюються у загальновстановленому порядку, передбаченому розділом V ПКУ. Відповідно до п. 5 р. І Порядку №966, платники податку, які згідно зі ст. 209 ПКУ застосовують спеціальний режим оподаткування діяльності у сфері сільського та лісового господарства, а також рибальства, крім декларації 0110 (далі — загальна декларація з ПДВ) подають податкову декларацію з позначкою «0121»/«0122»/«0123» (залежно від виду діяльності) (далі — спецрежимна декларація), яка є невід'ємною частиною звітності за відповідний звітний період. У спецрежимній декларації відображаються лише ті операції, що стосуються спеціального режиму оподаткування. Тобто операції з продажу, зокрема, добрив відображаються у декларації з ПДВ (загальній), адже така операція не є постачанням сільськогосподарської продукції.
Нарахована сума ПДВ, що відображається у рядку 25.2 спецрежимної декларації, не підлягає сплаті до бюджету, і ці кошти повністю залишаються у власному розпорядженні такого сільськогосподарського підприємства для відшкодування суми ПДВ, сплаченої (нарахованої) постачальникові на вартість виробничих факторів, за рахунок яких сформовано податковий кредит, а за наявності залишку такої суми податку — для інших виробничих цілей. Акумулюються такі кошти на спеціальних рахунках, відкритих в установах банків та/або в органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів відповідно до Порядку №11.
За хронологією подій у 2015 р. відносини спецрежимників з бюджетом складалися так:
— до 1 лютого 2015 р. сільгосппідприємства перераховували суми ПДВ за спецрежимними деклараціями з поточного на спеціальний рахунок;
— з 1 лютого до 30 червня 2015 р. включно — податкове зобов'язання, визначене за спецрежимною декларацією, сплачувалося на електронний рахунок, а з нього Казначейство перераховувало на спецрахунок. Кошти сплачувалися підприємством на електронний рахунок і поверталися Казначейством підприємству 30-го числа. Тобто у випадку сплати, наприклад, 29-го фактично вони вилучалися з обігу лише на один день;
— з 1 липня 2015 р. суми ПДВ, що за нормами ПКУ мають залишатись у розпорядженні сільськогосподарських підприємств, фактично майже на два місяці вилучаються з обігу і нерухомо лежать на електронному ПДВ-рахунку. Чому так? Розгляньмо далі.
З 1 липня, після закінчення тестового режиму, розпочався другий етап запровадження СЕА, і довгоочікувана «суперформула», яка визначається п. 200-1.3 ПКУ, запрацювала у повному режимі. Відповідно до цієї формули, реєстраційна сума може бути збільшена, у тому числі, на залишок від'ємного значення ПДВ попередніх звітних періодів після бюджетного відшкодування, які були задекларовані до 01.02.2015 р.
Річ у тім, що за спецрежимною декларацією бюджетного відшкодування не виникає (п. 209.3 ПКУ). Отже, скористатися п. 33 підрозд. 2 р. ХХ ПКУ сільськогосподарські підприємства не мали можливості, бо від'ємне значення, яке виникло за спецрежимною декларацією до 1 лютого 2015 року, не могло бути відображене у додатку 2 та розділі IV декларації з ПДВ за лютий та згодом збільшити реєстраційну суму.
На жаль, витяг зі СЕА (далі — Витяг) більшість бухгалтерських служб сільськогосподарських підприємств вперше сформували лише після закінчення тестового режиму СЕА — 1 липня. Зазначимо, що переважна більшість бухгалтерів були вражені від'ємним значенням у рядку 2 Витягу. І, як наслідок, не змогли здійснити реєстрацію податкових накладних через недостатність суми, обчисленої за формулою.
Розгляньмо приклад із життя ТОВ «Д».
Станом на 1 лютого 2015 р. ТОВ «Д» мало від'ємний залишок за спецрежимною декларацією з ПДВ у сумі 452077,00 грн у рядку 24 декларації. Сума цього рядка зараховувалася до складу податкового кредиту наступного податкового періоду. За період тестового режиму обов'язку зі сплати нарахованих ПЗ на вартість поставлених ним сільськогосподарських товарів/послуг у ТОВ «Д» не виникало, бо нараховане ПЗ перекривалося від'ємним значенням, що виникло на 1 лютого 2015 р.
Настало 1 липня, і, відповідно до умов «суперформули», це податкове зобов'язання дало від'ємне значення реєстраційної суми.
Відповідно до Витягу, від'ємний реєстраційний ліміт — 133677,12 грн. Отже, фактично ТОВ «Д» має сплатити 133677,12 грн на свій електронний ПДВ-рахунок, а також доплатити суму ПДВ за податковими накладними липня, які необхідно зареєструвати. На прикладі ТОВ «Д» станом на 16 липня підприємство має сплатити на ПДВ-рахунок близько 423000 грн (від'ємний залишок у рядку 2 (133677 грн) + поточне ПЗ липня (289323 грн) - поточний ПК (поки що 0 грн).
Тобто маємо ситуацію: податкові накладні взагалі не реєструються в ЄРПН. Як наслідок, у покупців немає можливості визнати податковий кредит, і відповідно до нових правил скарга більше не вважається підставою для визнання податкового кредиту. Покупці сваряться. Фактично ТОВ «Д» повинне зупинити роботу.
Розгляньмо подальший розвиток подій: сільгосппідприємство знайшло «зайві» кошти і сплатило на електронний ПДВ-рахунок. З'ясуймо, коли підприємство зможе їх собі повернути? За визначеним ПКУ механізмом, Казначейство на підставі отриманих реєстрів від ДФС перераховує ПДВ до бюджету або на спеціальні рахунки ПДВ саме з електронних рахунків, що відкриті у Казначействі для кожного платника податків. Отже, маємо: з 1 до 31 липня включно підприємство сплачує кошти на електронний ПДВ-рахунок, до 20 серпня підприємство подає декларацію з ПДВ, фактично повернення коштів за липень 2015 року на спецрахунок може бути здійснене не раніше 30 серпня.
Тобто суми ПДВ, які за нормами податкового законодавства мають залишатись у розпорядженні сільгосппідприємства, фактично на тривалий період вилучаються з обігу. І, що важливо, ці кошти повернуться на спеціальний рахунок, а не на поточний. Це додаткове вилучення коштів з обігу сільгосппідприємства, бо кошти на спецрахунку можуть бути використані винятково за цільовим призначенням (п. 209.2 ПКУ та п. 3 Порядку №11) (див. ЗІР ДФС у підкатегорії 101.29.01). У разі нецільового використання сільськогосподарське підприємство несе відповідальність, встановлену п. 123.1 ПКУ, у вигляді штрафу у розмірі 25% суми визначеного податкового зобов'язання, завищеної суми бюджетного відшкодування, при повторному (протягом 1095 днів) — штраф у розмірі 50%. Звертаємо увагу, що, на думку ДФС, перерахування коштів зі спецрахунку на поповнення електронного ПДВ-рахунку є нецільовим використанням коштів.
На нашу думку, найкращим варіантом є використати п. 200-1.6 ПКУ: «Якщо на дату подання податкової декларації з податку сума коштів на рахунку у системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника податку перевищує суму, що підлягає перерахуванню до бюджету відповідно до поданої декларації, платник податку має право подати до контролюючого органу у складі такої податкової декларації заяву, відповідно до якої такі кошти підлягають перерахуванню: б) або на поточний рахунок такого платника податку, реквізити якого платник зазначає в заяві, у сумі залишку коштів, що перевищує суму податкового боргу з податку та суму узгоджених податкових зобов'язань з податку». Для того щоб отримати кошти саме на поточний рахунок, сільгосппідприємство має до загальної декларації з ПДВ заповнити додаток 41. Підприємства, які перерахували на електронний рахунок зайві кошти, мають заповнити другу таблицю додатка 4. Кошти повернуть на поточний рахунок протягом 5-ти робочих днів після граничного строку сплати ПЗ за липневою декларацією (п. 21-1 Порядку №569).
1 Додаток 4 до декларації з ПДВ «Заява про повернення суми бюджетного відшкодування та/або суми коштів на рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість платника податків, яка перевищує суму, що підлягає перерахуванню до бюджету (Д4)».
16 липня 2015 року Верховна Рада прийняла законопроект №2173а «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо удосконалення адміністрування податку на додану вартість» (див. «ДК» №30/2015), яким урегульовуються технічні питання акумулювання коштів на спеціальних рахунках сільськогосподарських підприємств, а також передбачено уточнення формули за п. 200-1.3, а саме: «∑ ПопРах — загальна сума поповнення з поточного рахунка платника рахунка в системі електронного адміністрування податку, в тому числі рахунка в системі електронного адміністрування податку платника — сільськогосподарського підприємства, що обрало спеціальний режим оподаткування відповідно до статті 209 цього Кодексу, відкритого для перерахування коштів на його спеціальний рахунок».
Чекаємо на підписання Президентом та публікацію. Враховуючи нові норми, питання щодо раніше не врахованого від'ємного залишку зі спецрежимної декларації у рядку 2 витягу зі СЕА має бути вирішене на користь сільгосппідприємств, і реєстраційна сума буде збільшена. Законопроектом передбачено, що норма запрацює з 1 липня 2015 року, при тому що за загальною нормою закони набирають чинності через 10 днів з дня оприлюднення.
Отже, у ситуації, що склалась у липні 2015 р., ми рекомендуємо аграрним підприємствам:
— писати скарги до ДФС за місцем реєстрації про технічну неможливість здійснити реєстрацію податкових накладних;
— продаж продукції здійснювати на умовах передоплати у розмірі не менше 20% задля можливості реєстрації податкових накладних;
— разом із декларацією за липень 2015 р. подати додаток 4 про повернення суми коштів з рахунку у системі електронного адміністрування.
Податківці та політики на законодавчому рівні у липні 2015 р. відібрали в аграрних підприємств накопичений ПДВ. І змушують сплатити колосальні суми до бюджету на ПДВ-рахунки, тимчасом як заборгованостей у ПДВ-деклараціях у підприємств немає. У період активної фази польових робіт оборотні кошти життєво необхідні для забезпечення стабільної роботи будь-якого аграрного підприємства. Кожен день затримки означає зменшення врожайності, валового збору і прибутку. Чимало агропідприємств цього року і так на межі збитковості, а невчасно виконані технологічні операції через брак коштів можуть призвести до істотних втрат, аж до повної втрати врожаю. Через горе-реформи аграрний бізнес руйнується.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Порядок №11 — Порядок акумулювання сільськогосподарськими підприємствами сум податку на додану вартість на спеціальних рахунках, відкритих у банках та/або органах, які здійснюють казначейське обслуговування бюджетних коштів, затверджений постановою КМУ від 12.01.2011 р. №11.
- Порядок №569 — Порядок електронного адміністрування ПДВ, затверджений постановою КМУ від 16.10.2014 р. №569.
- Порядок №966 — Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджений наказом Мінфіну України від 23.09.2014 р. №966.
Анна КЛЄЦОВА, аудитор, судовий експерт,
Аудиторська фірма «Зєвс», м. Суми