З тезою про «невідповідальність за контрагента» платники податків добре знайомі. Але її навряд чи враховують, коли підприємство-контрагента неможливо перевірити. Тоді податкова каже: «Ми йдемо до вас», — і надсилає надумані запити на отримання інформації або про проведення зустрічного звіряння. Результат наперед відомий, питання в іншому: чи можна цьому протистояти законно?
Відповідає той, хто може, а не той, хто винен
По суті, ми всі давно вже звикли до запитів податкових органів й у більшості випадків, особливо зважаючи на досить неоднозначну практику адмінсудів, намагаємося відповідати на них.
Ми не порушуємо проблеми неповних відповідей на запит, що приводить податковий орган на поріг підприємства з черговою позаплановою перевіркою (в цьому разі адмінсуди найчастіше стають на бік перевіряльників). На сьогодні цілком достатньою є наявність широких повноважень, наданих податковим органам ПКУ (ст. 19-1, ст. 20 ПКУ).
Ми говоримо про необхідність провести перевірку та змусити у будь-якому разі відповідати те підприємство, яке насамперед має чим відповідати (майно, обігові кошти, більш-менш активну госпдіяльність).
Для цього податкові органи використовують уже давно відомі інструменти:
1) проведення зустрічних звірянь;
2) проведення невиїзних позапланових перевірок через неможливість проведення зустрічного звіряння контрагентів.
Але спершу поговоримо про те, як саме обирається контрагент для такої перевірки.
У Методичних рекомендаціях щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної податкової служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджених наказом ДПСУ від 31.10.2012 р. №948, наведено приблизний алгоритм відбору платників податків для позапланових перевірок. Фактично він зводиться до узагальненого вивчення податкової інформації.
Проте якщо уважно вчитатися в акти перевірок, то, як правило, сам акт містить перелік покупців та продавців, які хоча б раз за певний період відображали видані/отримані податкові накладні (додаток 5 до декларації з ПДВ). Коли йдеться про відбір осіб із такого переліку, яким планується надсилати запити (для проведення зустрічного звіряння згідно з п. 73.5 ПКУ чи за наявності сумніву у госпопераціях згідно з пп. 78.1.1 ПКУ), знову ж таки з практики огляду актів перевірок, байдуже, чи має контрагент ознаку «0» (діючий платник податків) чи «9» (відсутній за місцезнаходженням) або іншу ознаку, яка є важливою при відборі платників для планових перевірок (наказ ДПАУ від 28.03.2008 р. №201).
Усе набагато прозаїчніше — насамперед беруться до уваги всі контрагенти, які мали одноразові операції із певним платником. Особлива увага прикута до тих підприємств, які перебувають у стадії припинення (за даними Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців).
Таким чином, якщо платник податків отримує запит, то практично зі стовідсотковою впевненістю можна говорити про те, що він буде визнаний або «транзитером», або «вигодонабувачем» — і позапланова перевірка все-таки відбудеться (питання лише у тому, буде ця перевірка виїзною чи невиїзною). При цьому «транзитер» отримує лише акт перевірки і зняття сум податкового кредиту з ПДВ в АС «Податковий блок», а «вигодонабувач» — ще й податкове повідомлення-рішення.
Зустрічне звіряння — проміжний етап пошуку винного
Загалом проведення зустрічного звіряння — це дії з порівняння даних первинних бухгалтерських та інших документів суб'єкта господарювання, за результатами яких складається довідка (постанова КМУ від 27.12.2010 р. №1232).
Водночас податкові органи за принципом «наданих ПКУ широких повноважень» узяли собі за право складати Акт про неможливість проведення зустрічної звірки суб'єкта господарювання. І все це завдяки Методичним рекомендаціям щодо організації та проведення органами державної податкової служби зустрічних звірок, затвердженим наказом ДПАУ від 02.04.2011 р. №236 (далі — Методрекомендації №236). Це відбувається у разі встановлення фактів, що не дають змоги провести зустрічне звіряння суб'єкта господарювання, зокрема, у зв'язку зі зняттям з обліку, встановленням відсутності суб'єкта господарювання та/або його посадових осіб за місцезнаходженням (п. 4.4 Методрекомендацій №236).
Ставлення до подібних актів досить неоднозначне. Акти про неможливість проведення зустрічної звірки позивача суди визнають різновидом податкової інформації, і на його підставі не може бути прийнято податкового повідомлення-рішення про визначення грошових зобов'язань. Проте такі акти містять різного роду висновки про відсутність адміністративно-господарських, трудових можливостей для виконання господарських зобов'язань.
На перший погляд, практично безневинні дії податкового органу жодним чином не можуть порушувати інтереси та права платників податків. З цим можна погодитися, але тільки щодо тих платників, стосовно яких вони складені.
За винятком одного важливого питання — зустрічні звіряння, які проводяться податковими органами, завдяки викладеним висновкам щодо оцінки госпдіяльності платника та наявності у нього матеріальних чи адмінресурсів фактично набули форми контролю за реальністю характеру госпдіяльності платника податків.
Не забуваймо головного — підставою для звірянь є необхідність порівняти дані первинних бухгалтерських та інших документів госпсуб'єкта за госпопераціями, якщо є сумніви стосовно факту здійснення таких операцій. І для цього самого лише бажання податкового органу недостатньо — чинне законодавство передбачає певну процедуру їх проведення.
Утім, як свідчить судова практика, податкові органи не надто її дотримуються.
В одних випадках вони взагалі не надсилають запитів на отримання інформації для проведення звіряння (ухвала ВАСУ від 23.01.2014 р. №К/800/30711/13).
В інших — платник податків лише в суді з'ясовує, що жодних запитів на проведення зустрічного звіряння ДПІ (виконавцю), в якій перебуває на обліку такий платник, ДПІ (ініціатором) ніколи не надсилалося (ухвала ВАСУ від 22.01.2014 р. №К/9991/41488/12).
Крім того, у переважній більшості випадків податковий орган складає акти про неможливість проведення зустрічної звірки через відсутність платника податків за місцезнаходженням (хоча таку інформацію можна підтвердити чи спростувати в реальному часі на сайті ДП «ІРЦ»).
Тож поряд із поширенням неперевіреної податкової інформації (говоримо про висновки щодо оцінки госпдіяльності платника податку) податкові органи поширюють ще й недостовірну інформацію про відсутність підприємства за місцезнаходженням.
Тому питання непорушення прав та інтересів платників податків для нас залишається відкритим. Але, оскільки всі акти такого роду рано чи пізно стають предметом розгляду в судах, зосередимось лише на їх висновках.
Чи був ланцюг? Це проблема не податкового органу
Як ми говорили, питання про порушення прав та інтересів платника податків, щодо якого складено Акт про неможливість проведення зустрічної звірки, наразі відкрите.
Проте подальші дії податкового органу з використання такого акта як податкової інформації є явно незаконними.
Ситуація далі складається так: користуючись АС «Податковий блок», податкові органи вибирають за певний період усіх контрагентів (покупців та постачальників) та надсилають їм запити.
Причому зі змісту цих запитів переважно неможливо встановити, що потрібно запитувачу: провести зустрічне звіряння чи з'ясувати реальність госпоперації. Адже в самих запитах податкові органи посилаються на всі можливі статті ПКУ, які прямо чи опосередковано стосуються перевірок: п. 73.5, ст. 75, пп. 78.1.1, пп. 78.1.4, ст. 79 тощо.
Бажаний результат — це, очевидно, мати можливість провести позапланову виїзну чи невиїзну перевірку (виявити «вигодонабувача»). Причому, навіть якщо платник податків надасть документи, довідки про проведення зустрічного звіряння йому однаково не бачити: він отримує наказ на проведення позапланової перевірки з певним переліком підприємств.
Але якщо вже ми говоримо про незаконність дій податкового органу, то варто пояснити нашу позицію:
1) річ у тім, що у разі недотримання порядку проведення зустрічних звірянь (ми говоримо про запити ініціюючого органу) акт про неможливість проведення зустрічної звірки (часто це відбувається через ненадання документів госпсуб'єктом) відображається в АС «Податковий блок» — щодо такого контрагента знімають весь податковий кредит за період роботи, що цікавить податкові органи. А це, своєю чергою, дає можливість усім іншим ДПІ на місцях надсилати запити іншим платникам податків із вимогою надати інформацію та її документальне підтвердження та/або проводити позапланові перевірки;
2) що вкрай важливо, у податкового органу під час відпрацювання отриманої інформації (побаченого в АС «Податковий блок» мінусового ПК з ПДВ) не виникає необхідності перевіряти (встановлювати) ланцюг постачання. В обов'язковому порядку це робиться лише у випадках, коли йдеться про перевірки заявлених до відшкодування сум ПДВ.
А на нашу думку, встановити ланцюг постачання потрібно і в цій ситуації, щоб мати реальні підстави для сумнівів у здійсненні госпоперацій двома-трьома контрагентами, щодо яких є акт про неможливість проведення зустрічної звірки та акт про проведення (не)виїзної позапланової перевірки.
Наприклад, один контрагент займається виключно будівництвом, другий — здійснює монтаж електронного обладнання та закуповує його (та запчастини), а третій — взагалі торгує продуктами харчування оптом. Зрозуміло, що одному з них необхідно відремонтувати офіс (чи добудувати), другому — виконати відповідні роботи з монтажу обладнання на оптовому складі контрагента-замовника. А підприємство, яке оптом торгує продуктами харчування, взагалі могло просто поставити продукти на корпоратив чи пікнік на день заснування фірми.
То де тут ланцюг? Хіба можна ставити під сумнів операції у наведеному прикладі? Хто тут є «транзитером», а хто — «вигодонабувачем»?
Платники податків ставлять це запитання, коли до них надходить запит чи наказ на проведення позапланової невиїзної перевірки. Утім, суди вже не раз звертали увагу на те, що за неможливості проведення зустрічного звіряння неможливо проводити й невиїзні позапланові перевірки: немає первинних документів, немає сумнівів, немає можливості порівняти дані первинних бухгалтерських та інших документів суб'єкта господарювання для підтвердження реальності здійснення госпоперацій. Але наразі можна стверджувати лише одне — усе це потребує внесення змін до ПКУ.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»