Попри значну допомогу українського народу своїм військовим, держава вирішила централізовано забезпечити фінансування силових органів. Для цього Законом №16211 тимчасово запроваджено військовий збір. Утримувати і сплачувати його до державного бюджету повинні як податкові агенти, які виплачують певні доходи фізособам, так і самі фізособи в окремих випадках.
Хто сплачує військовий збір
Військовий збір запроваджується тимчасово: з 03.08.2014 р. до 31.12.2014 р. включно (див. п. 16-1 підр. 10 р. ХХ ПКУ).
Сплачувати військовий збір слід уже з 03.08.2014 р. з усіх об'єктів оподаткування цим збором, які були нараховані (виплачені) починаючи з цієї дати. Однак це правило не стосується доходів, які було нараховано до 03.08.2014 р., але виплачено після цієї дати. Наприклад, зарплата, нарахована 31.07.2014 р. і виплачена 07.08.2014 р., цим збором не оподатковується.
1 Закон України від 31.07.2014 р. №1621-VII «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів України».
Підпункт 1.1 п. 16-1 підр. 10 р. ХХ ПКУ наголошує, що платниками є особи, визначені пунктом 162.1 ПКУ, тобто:
— фізособи-резиденти, які отримують доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи;
— фізособи-нерезиденти, які отримують доходи з джерела їх походження в Україні;
— податкові агенти з ПДФО.
Нагадаємо, що згідно з пп. 14.1.180 ПКУ податковий агент щодо ПДФО — юрособа (її філія, відділення, інший відокремлений підрозділ), самозайнята особа, представництво нерезидента — юрособи, інвестор (оператор) за угодою про розподіл продукції, які незалежно від організаційно-правового статусу та способу оподаткування іншими податками та/або форми нарахування (виплати, надання) доходу (у грошовій або негрошовій формі) зобов'язані нараховувати, утримувати та сплачувати податок, передбачений розділом IV ПКУ, до бюджету від імені та за рахунок фізичної особи з доходів, що виплачуються такій особі.
Які доходи фізособи слід оподатковувати військовим збором?
Відповідно до пп. 1.2 п. 16-1 підр. 10 р. ХХ ПКУ, об'єктом оподаткування військовим збором є доходи у формі:
— заробітної плати;
— інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв'язку з трудовими відносинами;
— виплат за цивільно-правовими договорами;
— виграшів у державну лотерею;
— виграшів у недержавну грошову лотерею;
— виграшів гравця (учасника), отриманих від організатора азартної гри.
Окремої норми щодо того, що є базою для нарахування такого збору, немає. Проте, згідно з пп. 1.3 п. 16-1 підр. 10 р. ХХ ПКУ, ставка військового збору застосовується безпосередньо до об'єкта оподаткування. Отже, у цьому випадку об'єкт оподаткування і є базою для нарахування цього збору (виходячи з норм п. 23.1 ПКУ).
Відповідно до наведених вище норм п. 16-1 підр. 10 р. ХХ ПКУ, податковий агент відповідає за нарахування, утримання та сплату військового збору із заробітної плати, інших виплат за трудовими відносинами, ЦПД та зазначених вище виграшів.
Військовий збір також може сплачувати і сама фізособа (резидент чи нерезидент) у разі отримання іноземних доходів (які є об'єктом оподаткування) та доходів, які вона отримає від особи, яка не є податковим агентом (зокрема, якщо винагороду за ЦПД фізособа отримує від іншої фізособи, яка не має статусу самозайнятої особи). Зауважимо, що не підлягають оподаткуванню військовим збором доходи підприємців (зокрема і платників ЄП), отримані від здійснення ними підприємницької діяльності.
Ставка військового збору
Ставка військового збору становить 1,5% від об'єкта оподаткування (пп. 1.3 п. 16-1 підр. 10 р. ХХ ПКУ). Як видно з наведеного вище об'єкта оподаткування, військовий збір утримується з усього нарахованого (виплаченого) доходу фізособи, який зазначено в пп. 1.2 п. 16-1 підр. 10 р. ХХ ПКУ, без жодних вирахувань ЄСВ чи ПДФО. Чому ми говоримо не лише про нарахований, але й про виплачений дохід? Тому що на практиці можливі ситуації, коли дохід ще не було нараховано, але він уже виплачений. Це стосується і авансів на зарплату, і передоплат за ЦПД. При виплаті таких доходів теж слід сплатити військовий збір (а нарахувати його — при нарахуванні такого доходу).
Тож, наприклад, якщо за серпень 2014 р. працівникові виплачують аванс із зарплати, і 1500 грн — це розрахована1 сума авансу (а в нашому випадку — це і є об'єкт оподаткування), а не та сума, яка видається працівникові на руки, то саме з 1500 грн слід утримати військовий збір.
1 Деякі працедавці навіть нараховують суму авансу із зарплати датою його виплати.
Чи слід враховувати військовий збір при визначенні бази оподаткування ПДФО?
Відповідно до п. 164.1 ПКУ, базою оподаткування ПДФО є загальний оподатковуваний дохід. А загальний оподатковуваний дохід — будь-який дохід, який підлягає оподаткуванню, нарахований (виплачений, наданий) на користь платника податку протягом звітного податкового періоду.
При нарахуванні доходів у формі заробітної плати база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму ЄСВ та на суму податкової соціальної пільги за її наявності (п. 164.6 ПКУ). При нарахуванні доходів у вигляді винагороди за цивільно-правовими договорами за виконання робіт (надання послуг) база оподаткування визначається як нарахована сума такої винагороди, зменшена на суму ЄСВ.
Як бачимо, чинна редакція ПКУ не передбачає зменшення оподатковуваного ПДФО доходу на суму військового збору.
Як оподатковувати військовим збором дохід у натуральній формі?
На жаль, у змінах, які приніс Закон №1621, нічого не сказано про таку ситуацію. Але навіть надаючи дохід у вигляді зарплати, винагороди за ЦПД або виграшу в лотерею у негрошовій формі, податковий агент повинен сплатити військовий збір у порядку, встановленому ст. 168 ПКУ.
Суть проблеми в тому, що за пп. 168.1.1 ПКУ ПДФО (а отже, і військовий збір) має бути утримано за рахунок доходу, який нараховується (виплачується) фізособі. Але, якщо дохід не грошовий, утримати з нього будь-яку суму неможливо. Тому податковий агент, як правило, або утримує такий ПДФО за рахунок інших доходів фізособи (у грошовій формі), або домовляється з фізособою про внесення суми сплаченого за неї податку, наприклад, до каси підприємства. Такий самий підхід, на нашу думку, слід застосовувати і до військового збору. У будь-якому разі обов'язок сплати військового збору з доходу, який надає СГД, установлено саме для такого СГД — джерела доходу. І штраф за невиконання цього обов'язку (згідно зі ст. 126 ПКУ) доведеться сплачувати саме такому податковому агенту.
Зверніть увагу: на відміну від ПДФО, податковий агент розраховує військовий збір з негрошового доходу, не застосовуючи коефіцієнтів, передбачених п. 164.5 ПКУ (принаймні наразі ПКУ це не передбачено, та й відповідних роз'яснень немає).
Сплата військового збору
Відповідно до пп. 1.4. п. 16-1 підр. 10 р. ХХ ПКУ, нарахування, утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 ПКУ.
Тож військовий збір сплачується (перераховується) до бюджету під час виплати оподатковуваного доходу єдиним платіжним документом. Банки приймають платіжні документи на виплату доходу лише за умови одночасного подання розрахункового документа на перерахування цього збору до бюджету (див. пп. 168.1.2 ПКУ).
Якщо оподатковуваний дохід надається у негрошовій формі чи виплачується готівкою з каси податкового агента, військовий збір сплачується (перераховується) до бюджету протягом банківського дня, що настає за днем такого нарахування (виплати, надання) (пп. 168.1.4 ПКУ).
Якщо ж дохід нараховують, але не виплачують (не надають), то військовий збір, який підлягає утриманню з такого нарахованого доходу, підлягає перерахуванню до бюджету податковим агентом не пізніше 30-го числа місяця, наступного за місяцем нарахування доходу (див. підпункти 168.1.5 та 49.18.1 ПКУ).
А от з тими фізособами, які повинні сплачувати військовий збір самостійно, не все зрозуміло. Радше за все, військовий збір вони сплачуватимуть за підсумками звітного року. Але як це буде і коли, невідомо — тож чекаємо відповідного роз'яснення.
Те саме стосується і податкових декларацій (розрахунків) з нарахування, утримання та сплати військового збору. На момент написання статті відповідні нормативні акти ще не було затверджено. Як тільки вони з'являться, ми відразу ж про них повідомимо.
Щодо того, куди перераховувати військовий збір, — з 7 серпня 2014 року відкрито рахунки для зарахування надходжень до загального фонду державного бюджету за кодом класифікації доходів бюджету 11011000 «Військовий збір». Рахунки розміщено на сайті ГУ Міндоходів у рубриці «Бюджетні рахунки».
Відображення в обліку
Утримання військового збору із заробітної плати проходитиме через кореспонденцію рахунків Д-т 661 «Розрахунки за заробітною платою» К-т 642 «Розрахунки за обов'язковими платежами». Якщо ж військовий збір утримують з доходу за ЦПД чи виграшу в лотерею або азартну гру, то тут буде проведення Д-т 475 «Забезпечення призового фонду (резерв виплат)» або 685 «Розрахунки з іншими кредиторами» К-т 642.
При перерахуванні військового збору до бюджету відповідно буде проведення Д-т 642 К-т 311.
Оскільки зазначений військовий збір сплачується за рахунок доходів фізосіб, то на витрати їхніх податкових агентів він жодним чином не вплине (аналогічно до того, як не потрапляє до податкових витрат сума ПДФО, утримана і сплачена з доходів фізосіб податковим агентом).
Приклад Підприємство нарахувало працівникові відділу збуту зарплату в сумі 2650 грн. Права на податкову соціальну пільгу працівник не має. Із суми доходу слід утримати ЄСВ, ПДФО та військовий збір.
З цього доходу слід сплатити:
нарахований ЄСВ з роботодавця — 959,30 грн (2650 грн х 36,2% (ставка умовна));
утриманий ЄСВ — 95,40 грн (2650 грн х 3,6%);
ПДФО — 383,19 грн ((2650 грн - 95,4 грн) х 15%);
військовий збір — 39,75 грн (2650 грн х 1,5%).
Бухгалтерський та податковий облік цих операцій показано у таблиці.
Таблиця
Бухгалтерський та податковий облік утримань і нарахувань на зарплату
|
№
з/п |
Зміст операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
Податковий облік
|
||
|
Д-т
|
К-т
|
Доходи
|
Витрати
|
|||
|
1.
|
Нараховано зарплату за місяць |
93
|
661
|
2650,00
|
—
|
2650,00
|
|
2.
|
Нараховано ЄСВ з роботодавця |
93
|
651
|
959,30
|
—
|
959,30
|
|
3.
|
Утримано ЄСВ із зарплати |
661
|
651
|
95,40
|
—
|
—
|
|
4.
|
Утримано ПДФО із зарплати |
661
|
641/ПДФО
|
383,19
|
—
|
—
|
|
5.
|
Утримано військовий збір із зарплати |
661
|
642
|
39,75
|
—
|
—
|
|
6.
|
Сплачено ЄСВ, ПДФО і військовий збір до бюджету 959,30 + 95,40 + 383,19 + 39,75 = 1477,64 |
651
641/ПДФО 642 |
311
|
1477,64
|
—
|
—
|
|
7.
|
Виплачено працівникові на зарплатну картку зарплату 2650,00 - 95,40 - 383,19 - 39,75 = 2131,66 грн |
661
|
311
|
2131,66
|
—
|
—
|
Василь РОРАТ, «Дебет-Кредит»