Особливості торгівлі за зразками
Як випливає з класифікації торговельних об’єктів, установленої п. 7 Порядку №833, одним із різновидів роздрібних магазинів є магазини, що торгують товарами за зразками.
Особливості торгівлі за зразками наведено у Рекомендаціях №152. У п. 1 цих Рекомендацій сказано, що вони визначають основні методи торговельно-технологічного процесу при продажу непродовольчих товарів за зразками та питання забезпечення прав споживачів щодо належного рівня торговельного обслуговування і мають рекомендаційний характер.
Отже, продаж товарів за зразками — це форма роздрібного продажу товарів, під час якого покупець після попереднього ознайомлення самостійно або за допомогою продавця обирає необхідні йому непродовольчі товари за виставленими у торговельному (демонстраційному) залі зразками, оплачує покупку й отримує товар, який відповідає обраному ним зразку (п. 2 Рекомендацій №152).
Чи означає це, що у магазинах роздрібної торгівлі продовольчими товарами такого поняття, як зразок товару на вітрині, немає?
Зрозуміло, ні — згадки про зразки товарів у таких магазинах можна знайти, наприклад, у п. 16 Правил №185.
Чи означає це, що при оптовій торгівлі немає торговельних (демонстраційних) залів із виставленими у них зразками товарів?
Теж ні, адже чинне законодавство не встановлює заборони на такий спосіб оптової торгівлі.
З огляду на вищевикладене зразки товарів, про які йтиметься далі, — це окремі одиниці товарів, які представлені у торговельному (демонстраційному) залі підприємства для ознайомлення з ними покупців, незалежно від виду торгівлі, яку здійснює підприємство.
Варіанти обліку зразків товару
Вітринні зразки товарів залежно від особливостей їх використання можуть обліковуватися за одним із таких варіантів:
— як товари на рахунку 28;
— як МШП на рахунку 22;
— як ОЗ на рахунку 10;
— як МНМА на рахунку 112.
Розглянемо кожен варіант окремо.
Зразки як товари
Приклад 1 Підприємство торгує меблями. У торговельному залі розташовані зразки меблів. Покупці обирають той зразок, який їм потрібен. І за ним замовляють меблі у виробника, який виробляє їх і доставляє підприємству, а підприємство — покупцеві.
Але періодично підприємство продає товари і з вітрини. У такій ситуації зразки доречно обліковувати як звичайний товар, тому що зразки певний час знаходяться у торговельному залі, після чого продаються.
Обліковуючи товари (запаси), потрібно враховувати такі норми НП(С)БО 9:
— запаси відображають у бухгалтерському обліку і звітності за найменшою з двох оцінок: первісною вартістю або чистою вартістю реалізації (п. 24);
— запаси відображають за чистою вартістю реалізації, якщо на дату балансу їхня ціна знизилась або вони зіпсовані, застаріли чи іншим чином втратили первісно очікувану економічну вигоду (п. 25).
Причому чиста вартість реалізації запасів — це очікувана ціна реалізації запасів в умовах звичайної діяльності за мінусом очікуваних витрат на завершення їх виробництва та реалізацію (п. 4 НП(С)БО 9).
Таким чином, якщо на дату балансу зразки можна буде продати за ціну, яка є меншою за їхню первісну вартість, у балансі їх треба відобразити за чистою вартістю реалізації.
Різницю між первісною і чистою вартістю реалізації списують на витрати звітного періоду (п. 27 НП(С)БО 9). А відображають, як правило, на субрахунку 947 «Нестачі і втрати від псування цінностей».
Проте, на наш погляд, якщо зразки товарів втратили якість через використання як зразки, то різницю списують на рахунок 93 «Витрати на збут». Тому що знецінення товарів пов’язане з розміщенням товару як зразка у торговельному залі.
У кожній конкретній ситуації потрібно з’ясовувати причину знецінення.
Продаж товарів, які були зразками, відображають у загальному порядку, як і продаж інших товарів. А якщо товари продають нижче від ціни їх придбання, потрібно донарахувати ПДВ на різницю між собівартістю і ціною продажу (абз. 2 п. 188.1 ПКУ). На таке донарахування складають окрему ПН, яка не видається покупцеві, а залишається у продавця. У полі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» ставлять «15». Але цю ПН не складають на операції, що оподатковуються за ставкою 0 % (у тому числі експорт) та на операції, звільнені від оподаткування. Таку ПН можна складати на ту дату, що й основна ПН, або складати зведену ПН не пізніше останнього числа місяця, в якому були такі постачання. У разі складання зведеної у полі «Зведена податкова накладна» ставлять код ознаки «3». У даних як покупця, так і продавця зазначають дані продавця. У графі 2 ПН, окрім назви товару, вписують «перевищення бази оподаткування, визначеної відповідно до статей 188 і 189 Податкового кодексу України, над фактичною ціною постачання». Графи 3.1, 3.2, 3.3, 4, 5, 12 розділу Б не заповнюють. Інші графи заповнюють у загальному порядку.
Захист прав споживачів у разі торгівлі за зразками
Про торгівлю за зразками згадується і в Законі №1023:
— у разі продажу товарів за зразками гарантійний строк обчислюють починаючи від дня передачі товару споживачеві, а якщо товар потребує спеціального встановлення (підключення) чи складання, — від дня їх здійснення, а якщо день передачі, встановлення (підключення) чи складання товару, а також передачі нерухомого майна встановити неможливо або якщо майно перебувало у споживача до укладення договору купівлі-продажу, — від дня укладення договору купівлі-продажу (ч. 4 ст. 7);
— забороняються як таке, що вводить в оману, демонстрування дефектного зразка товару (п. 3 ч. 3 ст. 19).
Зразки як МШП
Малоцінні та швидкозношувані предмети (МШП) — це запаси, що використовуються протягом періоду не більше ніж один рік або нормальний операційний цикл, якщо він більший за один рік (п. 6 НП(С)БО 9).
Вартість МШП, переданих в експлуатацію, вилучають зі складу активів (списують з балансу) з подальшою організацією оперативного кількісного обліку таких предметів за місцями експлуатації і відповідними особами протягом строку їх фактичного використання (п. 23 НП(С)БО 9).
Тож якщо підприємство не планує продажу товарів, що використовуються як зразки, а тільки їх використання як зразків, протягом не більше ніж одного року, такі товари обліковують у складі МШП:
— Д-т 22 К-т 28 — переведені товари, які використовуватимуться як зразки, до складу МШП;
— Д-т 93 К-т 22 — передані товари в експлуатацію — розміщені в торговельному залі як зразки.
Увесь період, коли зразки використовуються, їх відображають у регістрі оперативного кількісного обліку: журналі, книзі тощо.
Після закінчення використання МШП остаточно списують — з оперативного кількісного обліку. Такі МШП треба ліквідувати: помістити до сміттєвого бака тощо. Якщо від ліквідації отримують матеріали, які можуть бути використані у діяльності, їх оприбутковують на балансі:
— Д-т 20 тощо К-т 719 (на чисту вартість реалізації).
Операцію ліквідації оформляють актом довільної форми, який складає комісія, призначена керівником підприємства.
Приклад 2 Початкові дані прикладу 1. Поряд зі зразками меблів у торговельному залі розташовані зразки подушки для дивана. Подушки часто використовуються покупцями, що призводить до їх швидкого зношування. Після кількох місяців використання вони вже мають непривабливий зношений вигляд, тож підприємство вирішує обліковувати їх у складі МШП і після використання списувати.
Зразки як ОЗ
Про особливості обліку надходження ОЗ, введення в експлуатацію можна почитати статтю «Облік надходження ОЗ» у «ДК» №26/2022.
Приклад 3 Магазин побутової техніки планує виставити у торговельному залі демонстраційний зразок товару: плазмовий телевізор преміумкласу. Магазин очікує використовувати телевізор протягом кількох років. Окрім використання як зразка товару, на телевізорі планують відтворювати рекламні ролики магазину.
У цій ситуації магазин вирішує облікувати телевізор у складі основних засобів.
Амортизацію зразків, що обліковуються як ОЗ, нараховують у загальному порядку і включають до складу витрат на збут:
— Д-т 93 К-т 131.
Про амортизацію ОЗ можна почитати статтю «ОЗ в експлуатації: амортизація» у «ДК» №28/2022.
Якщо протягом строку використання ОЗ буде з’ясовано, що залишкова вартість зразка істотно відрізнятиметься від справедливої вартості, підприємство може провести переоцінку ОЗ. Якщо ж зменшиться корисність ОЗ, можна буде відобразити в обліку зменшення корисності. Докладно про це ми розповіли у статті «Переоцінка, зменшення корисності ОЗ», опублікованій у «ДК» №30/2022. Після того як зразок товару, облікований як ОЗ, перестали використовувати у госпдіяльності, його можна продати, якщо знайдеться покупець, або списати з балансу й ліквідувати. Про особливості обліку продажу, ліквідації ОЗ можна почитати у статті «Облік вибуття ОЗ» у «ДК» №27/2022.
Зразки як МНМА
МНМА — це матеріальний актив, який використовується більше ніж рік і має вартість, що не перевищує встановленої підприємством вартісної ознаки предметів, що входять до складу МНМА.
Тобто для того щоб вести облік МНМА, треба в наказі про облікову політику визначити вартісний критерій: у його межах необоротні матеріальні активи вважатимуться малоцінними, а в разі перевищення — потраплятимуть до ОЗ.
Обліковують МНМА на субрахунку 112.
Приклад 4 Початкові дані прикладу 3.
Згідно з обліковою політикою підприємства вартісна ознака предметів, що входять до складу МНМА, становить 20 000 грн. А вартість телевізора, розміщеного у торговельному залі як зразок, становить 19 000 грн.
Позаяк вартість зразка не перевищує вартісної ознаки МНМА, зразок обліковують у складі МНМА.
На відміну від ОЗ, для амортизації МНМА можна застосовувати такі методи (див. п. 27 НП(С)БО 7):
— прямолінійний;
— виробничий;
— амортизація у першому місяці використання об’єкта в розмірі 50% його вартості, яка амортизується, та решта 50% вартості, яка амортизується, у місяці їх вилучення з активів;
— амортизація у першому місяці використання об’єкта в розмірі 100% його вартості.
У решті аспектів МНМА обліковують так само, як і ОЗ.
Нормативна база
- Закон №1023 — Закон України від 12.05.1991 №1023-XII «Про захист прав споживачів».
- Методрекомендації №2 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Мінфіну від 10.01.2007 №2.
- Методрекомендації №561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 №561.
- Порядок №833 — Порядок здійснення торговельної діяльності та правила торговельного обслуговування на ринку споживчих товарів, затверджений постановою КМУ від 15.06.2006 №833.
- Правила №185 — Правила роздрібної торгівлі продовольчими товарами, затверджені наказом Мінекономіки України від 11.07.2003 №185.
- Рекомендації №152 — Рекомендації щодо організації продажу товарів за зразками, затверджені наказом Мінекономіки України від 20.07.2000 №152.