Облік надходження ОЗ

Які активи належать до ОЗ

ОЗ — це такі матеріальні активи, які підприємство очікує використовувати у власній діяльності більше року чи більше операційного циклу, якщо він довший за рік (див. п. 4 НП(С)БО 7).

Як бачимо, єдиний критерій визнання — строк використання в діяльності, незалежно від того, яка вартість придбаного.

Проте підприємство може визначити власною обліковою політикою вартісні ознаки предметів, що входять до складу малоцінних необоротних матеріальних активів (МНМА) (пп. 5.2 НП(С)БО 7). Багато підприємств встановлюють таку ознаку на рівні 20000 грн (без урахування ПДВ), тобто беруть вартісний критерій ОЗ, установлений пп. 14.1.138 ПКУ.

Встановивши такий критерій, до складу ОЗ на рахунок 10 підприємство зараховує активи, які перевищують вартісний критерій. Ті активи, які коштують менше від установленого критерію, зараховують на субрахунок 112.

Причому будинки та споруди обліковують на субрахунку 103, а земельні ділянки — на субрахунку 101, згідно з нормами НП(С)БО 7. Але якщо такі об’єкти призначені для отримання орендних платежів та/або збільшення власного капіталу, їх обліковують на субрахунку 100 «Інвестиційна нерухомість», згідно з нормами НП(С)БО 32. У цій статті особливості обліку інвестиційної нерухомості не розглядаємо. Зацікавлені цією темою можуть ознайомитися з нашими статтями «Працююча» нерухомість» у «ДК» №25-26/2016, «Інвестиційна нерухомість і міжнародні стандарти» в «ДК» №29/2019, «Інвестиційна нерухомість та прискорена амортизація» в «ДК» №38/2020.

Водночас незалежно від вартості обліковують не на рахунку 10, а на рахунку 11 «Інші необоротні активи»:

— бібліотечні фонди (субрахунок 111);

— тимчасові (нетитульні) споруди (113);

— природні ресурси (придбані нафта, газ тощо для наступного видобування) (114);

— інвентарну тару (строк використання якої більше року) (115);

— предмети прокату (116);

— інші необоротні матеріальні активи (вартість завершених капітальних інвестицій в об’єкти операційної оренди) (117).

Об’єкти ОЗ

Об’єкт — це найменша одиниця (порція) активу, яка окремо відображається в обліку. Тобто це одиниця обліку.

У п. 4 НП(С)БО 7 зазначено, що об’єкт ОЗ (одиниця обліку) — це:

— закінчений пристрій з усіма пристосуваннями і приладдям до нього;

— конструктивно відокремлений предмет, призначений для виконання певних самостійних функцій;

— відокремлений комплекс конструктивно з’єднаних предметів однакового або різного призначення, що мають для їх обслуговування загальні пристосування, приладдя, керування та єдиний фундамент, унаслідок чого кожен предмет може виконувати свої функції, а комплекс — певну роботу тільки в складі комплексу, а не самостійно;

— інший актив, що відповідає визначенню ОЗ, або частина такого активу, що контролюється підприємством.

Тобто якщо об’єкт ОЗ складається з різних відносно самостійних частин, є можливість кожну таку частину обліковувати як окремий об’єкт.

Приклад 1  Підприємство придбало комп’ютер у складі монітора (8000 грн), системного блока (15000 грн), мишки (300 грн) та клавіатури (1000 грн).

Згідно з обліковою політикою підприємства вартісна ознака необоротної малоцінки (МНМА) — 20000 грн.

Підприємство може прийняти рішення обліковувати кожен предмет окремо. Але позаяк ціна кожного предмета менше ніж 20000 грн, усі вони обліковуватимуться у складі МНМА на субрахунку 112.

Якщо приймуть рішення обліковувати як один об’єкт, його зараховують до складу ОЗ, бо його вартість перевищить вартісну ознаку необоротної малоцінки.

Обліковувати на субрахунку 112 може бути вигідніше для підприємства, тому що є можливість нарахувати і списати на витрати амортизацію в розмірі 100% вартості об’єкта під час його зарахування на баланс (див. п. 27 НП(С)БО 7).

Якщо ж підприємство придбало об’єкт ОЗ, з якого для потреб обліку можна виділити кілька об’єктів, але ціна зазначена за весь об’єкт, вартість таких окремих об’єктів визначається пропорційно до справедливої вартості таких об’єктів (п. 9 НП(С)БО 7).

Процедура зарахування ОЗ на баланс

Усі придбані об’єкти ОЗ, МНМА чи об’єкти, які створюються, будуються підприємством, спершу відображають у складі капітальних інвестицій на рахунку 15, і тільки після того, як їх можна використовувати в діяльності, зараховують на баланс.

За якою вартістю ОЗ зараховують на баланс

Зараховують за первісною вартістю (п. 7 НП(С)БО 7).

Первісну вартість визначають залежно від способу отримання об’єкта ОЗ на баланс (див. п. 8 — 15 НП(С)БО 7).

Первісна вартість придбаного, самостійно створеного чи побудованого об’єкта ОЗ

Первісна вартість цих об’єктів складається з таких витрат (п. 8 НП(С)БО 7):

— сум, що їх сплачують постачальникам активів та підрядникам за виконання будівельно-монтажних робіт (без непрямих податків);

— реєстраційних зборів, держмита та аналогічних платежів, що здійснюються в зв’язку з придбанням (отриманням) прав на об’єкт ОЗ;

— сум ввізного мита;

— акцизного податку і ПДВ у зв’язку з придбанням (створенням) ОЗ (якщо вони не відшкодовуються підприємству);

— витрат зі страхування ризиків доставки основних засобів;

— витрат на транспортування, встановлення, монтаж, налагодження ОЗ;

— інших витрат, безпосередньо пов’язаних з доведенням ОЗ до стану, у якому вони придатні для використання із запланованою метою;

— фінансових витрат, які включаються до собівартості кваліфікаційних активів (які потребують суттєвого часу для їх створення — згідно з п. 1.6 Методрекомендацій №1300 — 3 місяці) відповідно до НП(С)БО 31. Фактично йдеться про відсотки за кредитом, отриманим на створення таких ОЗ, які включатимуться до первісної вартості ОЗ. Але мікропідприємства, малі підприємства, непідприємницькі товариства, підприємства — платники ЄП, представництва іноземних суб’єктів господарської діяльності не капіталізують фінансові витрати, а включають їх до складу витрат (п. 4 НП(С)БО 31);

— суми створеного забезпечення на обґрунтовану розрахунком суму зобов’язання, яке відповідно до законодавства виникає у підприємства щодо демонтажу, переміщення цього об’єкта та приведення земельної ділянки, на якій він розташований, до стану, придатного для подальшого використання (зокрема, на передбачену законодавством рекультивацію порушених земель).

Приклад 2  Підприємство (платник ПДВ, середнє підприємство) в період з березня до серпня 2022 року будувало склад.

Для фінансування будівництва у березні 2022 року строком на один рік отримало в банку кредит 300000 грн, зі щомісячними відсотками 5000 грн. Усього сума відсотків за час користування кредитом — 60000 грн. Відсотки сплачено своєчасно, кредит погашено в строк.

У березні здійснено передоплату підрядникові 360000 грн, у т. ч. ПДВ — 60000 грн.

Вартість виконаних робіт — 600000 грн, у т. ч. ПДВ — 100000 грн. Роботи отримано за актом приймання-передачі в серпні 2022 року.

У вересні 2022 року склад введено в експлуатацію.

Бухгалтерський облік за умовами прикладу 2 показано в таблиці 1.

Таблиця 1

Бухгалтерський облік створення кваліфікаційного активу

Безоплатно отримані ОЗ

Для них первісною вартістю є справедлива вартість на дату отримання, з урахуванням витрат (якщо вони понесені), наведених у п. 8 НП(С)БО 7.

Справедлива вартість — це сума, за якою можна продати актив в операції між обізнаними, зацікавленими та незалежними сторонами.

Приклад 3  Підприємство безоплатно отримало від фізособи несправний автомобіль.

Визначена підприємством справедлива вартість автомобіля — 200000 грн.

Понесені підприємством витрати на перевезення автомобіля до ремонтної майстерні — 10000 грн, без ПДВ. Вартість ремонту — 50000 грн, крім того, ПДВ — 10000 грн.

За перереєстрацію автомобіля сплачено адміністративний збір 200 грн.

Первісна вартість автомобіля — 260200 грн (200000 + 10000 + 50000 + 200).

ОЗ, внесені до СК

Первісною вартістю тут є справедлива вартість ОЗ, погоджена засновниками (учасниками) підприємства, з урахуванням витрат (якщо вони понесені), наведених у п. 8 НП(С)БО 7.

ОЗ, переведені зі складу запасів (товарів, готової продукції тощо)

Для таких ОЗ первісною вартістю є собівартість, визначена згідно з НП(С)БО 9 та НП(С)БО 16.

Приклад 4  На складі підприємства, в бухгалтерському обліку на рахунку 281 значиться бетонозмішувач вартістю 30000 грн.

Підприємство вирішило використовувати бетонозмішувач на роботах з ремонту належних йому приміщень. Відтак бетонозмішувач переведено до ОЗ. Визначена обліковою політикою вартісна межа МНМА — 20000 грн.

Вартість бетонозмішувача вища від вартісної межі МНМА, тому його відносять до ОЗ, а не МНМА.

Таку господарську операцію можна оформити актом введення в експлуатацію ОЗ (форма, затверджена Наказом №818). Оформляє акт комісія, призначена керівником підприємства. На підставі акта роблять відразу два проведення: Д-т 152 К-т 281 і одночасно Д-т 104 К-т 152.

ОЗ, отримані в обмін на подібний об’єкт (подібного призначення та справедливої вартості)

У цьому разі первісною вартістю є залишкова вартість переданого об’єкта. Або ж справедлива вартість переданого об’єкта, з включенням різниці до витрат звітного періоду, якщо залишкова вартість переданого об’єкта перевищує його справедливу вартість.

Проте на практиці такі операції трапляються вкрай рідко (якщо трапляються взагалі). Тож немає сенсу розглядати їх докладніше.

ОЗ, отримані в обмін на неподібний об’єкт

Первісною вартістю для таких ОЗ є справедлива вартість переданого немонетарного активу, збільшена (зменшена) на суму коштів чи їх еквівалентів, що була передана (отримана) під час обміну.

Приклад 5  Підприємство передає іншому підприємству (обидва платники ПДВ) товари, справедлива (фактично — ринкова) вартість яких 200000 грн, крім того, ПДВ — 40000 грн, собівартість — 130000 грн.

В оплату отримує автомобіль, за який доплачує постачальнику 60000 грн, у т. ч. ПДВ — 10000 грн.

Первісна вартість отриманого автомобіля — 250000 грн (200000 + 50000) (справедлива вартість переданого активу плюс вартість доплати, все без урахування ПДВ).

Бухгалтерський облік дивимося в таблиці 2.

Таблиця 2

Бухгалтерський облік обміну ОЗ на неподібний актив

Збільшення первісної вартості на суму поліпшень ОЗ

Поліпшення спричинюються до збільшення майбутніх економічних вигід від об’єкта ОЗ. До поліпшень належать модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо. Приклади поліпшень наведені в п. 31 Методрекомендацій №561. Поліпшення — це те, що зумовлює такі зміни ОЗ:

— подовження терміну експлуатації та/або

— збільшення виробничої потужності та/або

— підвищення якості продукції, робіт, послуг та/або

— зменшення виробничих витрат та/або

— збільшення площі будівель тощо.

У бухгалтерському обліку поліпшення відображають у складі капітальних інвестицій на рахунку 15, а потім збільшують первісну вартість ОЗ: Д-т 10 К-т 15.

Збільшення первісної вартості можна оформити актом приймання відремонтованих, реконструйованих та модернізованих ОЗ, форма якого затверджена Наказом №818.

До речі, вартість здійснених поточних, капітальних ремонтів не збільшує первісної вартості, а включається до складу поточних витрат (п. 15 НП(С)БО 7, п. 30, 33 Методрекомендацій №561) — у дебет 91, 92, 93, 94.

Хоча, на наш погляд, якщо вартість ремонтів значна, доречніше відображати у складі витрат майбутніх періодів (рах. 39), з пропорційним списанням на витрати протягом установленого підприємством періоду.

Приклад 6  Підприємство понесло витрати на ремонт власного офісного приміщення — замінило вікна, двері, влаштувало нову підлогу, замінило сантехнічні вироби, водопровідні та каналізаційні труби тощо.

Вартість ремонту становить 200000 грн, при тому що на момент завершення ремонту залишкова вартість приміщення за даними бухгалтерського обліку — 300000 грн. Тобто вартість ремонту, на погляд підприємства, є значною.

Підприємство вирішило включити вартість ремонту до складу витрат майбутніх періодів, із віднесенням до складу поточних адміністративних витрат протягом 5 років, у пропорційному розмірі.

Отже, всі понесені витрати включають у дебет рахунку 39, а з місяця, наступного за закінченням ремонту, щомісяця відносять до адміністративних витрат (Д-т 92 К-т 39) у розмірі 3333,33 грн (200000 : 5 років : 12 місяців).

Але, як виняток із загального правила, витрати з капітального ремонту можуть збільшувати первісну вартість, якщо вони, по-перше, значні, по-друге, стосуються замортизованої частини ОЗ (п. 30 Методрекомендацій №561).

Приклад 7  Підприємство капітально ремонтує дах повністю замортизованої будівлі, витрати на ремонт значні.

У такому разі підприємство може прийняти рішення про збільшення первісної вартості будівлі на вартість ремонту. Але може відобразити і в складі поточних витрат або (на наш погляд, ще доречніше) витрат майбутніх періодів, із подальшим пропорційним списанням на витрати.

Не завжди зрозуміло, яким є характер понесених витрат — чи це витрати на поліпшення, чи на ремонт. Тоді рішення приймає керівник підприємства, оформивши його, приміром, наказом по підприємству. Або ж така пропозиція може зазначатися у складеному комісійно акті приймання відремонтованих, реконструйованих та модернізованих ОЗ, що його затвердить керівник підприємства. Факт затвердження свідчитиме, що рішення прийняв керівник.

Нормативна база

• Методрекомендації №561 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. №561.
• Методрекомендації №1300 — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку фінансових витрат, затверджені наказом Мінфіну від 01.11.2010 р. №1300.
• Наказ №818 — Наказ Мінфіну від 13.09.2016 р. №818 «Про затвердження типових форм з обліку та списання основних засобів суб’єктами державного сектору та порядку їх складання».
• НП(С)БО 7 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. №92.
• НП(С)БО 9 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну від 20.10.1999 р. №246.
• НП(С)БО 16 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну від 31.12.1999 р. №318.
• НП(С)БО 31 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 31 «Фінансові витрати», затверджене наказом Мінфіну від 28.04.2006 р. №415.