Нагадаємо, що з 1 січня 2021 року скасовано вимогу про те, що ФОПи — платники єдиного податку без податку на додану вартість повинні були вести Книги обліку доходів за встановленою формою. Тепер ці ФОПи — платники ЄП першої, другої та третьої груп за ставкою 5% без ПДВ можуть вести облік своїх доходів у довільній формі. А саме: облік можна вести:
— вручну на папері — у блокноті, на картках тощо;
— у застосунку на смартфоні;
— у будь-якій програмі на комп’ютері — від примітивного текстового редактора до спеціалізованих облікових програм;
— онлайн («у хмарі») на різних ресурсах.
У п. 292.13 ПКУ написано, що дохід визначають на підставі даних обліку, який ведуть відповідно до ст. 296 ПКУ. Отже, у ФОПа мають бути як первинні документи, що підтверджують його доходи, так і систематизація цих доходів в обліку, і вже на підставі такого обліку доходів ФОП складає декларацію з ЄП.
Цей облік потрібно вести помісячно, тобто підсумовувати доходи за кожний місяць — така пряма вимога п. 296.1 ПКУ. Але для чого така деталізація, адже ФОПи 1-ї та 2-ї груп подають річну декларацію, а ФОПи 3-ї групи звітують щокварталу?
Це пов’язано з тим, що ФОПи-«єдинники» мають річні ліміти доходів (п. 291.4 ПКУ) і тому повинні відстежувати їх дотримання. У разі перевищення ліміту ФОП повинен ухвалити одне з двох рішень: або перейти до групи ЄП з більшим лімітом, або перейти на загальну систему (пп. 298.2.3 ПКУ). Такий перехід відбувається з наступного кварталу після перевищення ліміту.
І от у разі переходу на загальну систему одразу постає питання обов’язкової реєстрації ФОПа платником ПДВ відповідно до п. 181.1 ПКУ. Для того щоб отримати інформацію про те, чи зобов’язаний цей ФОП реєструватися платником ПДВ, якраз і потрібні щомісячні підсумки його доходів, які показують, чи здійснив він оподатковувані ПДВ операції за останні 12 місяців обсягом 1 млн грн, чи ще ні.
Підбивати окремо квартальні та річні підсумки ПКУ не вимагає, але це варто робити для зручності обліку та складання декларацій. Також корисно накопичувати дані про доходи наростаючим підсумком з початку року, щоб вчасно звернути увагу на ризик перевищення річного ліміту доходу.
Крім того, місячний облік доходів потрібен для вирішення питань, пов’язаних із нарахуванням ЄСВ.
А що робити зі старими книгами?
З моменту скасування встановленої форми Книги обліку доходів минуло вже 3,5 року. За загальним правилом пп. 44.3.3 ПКУ, ФОПи повинні зберігати дані свого обліку протягом 1095 днів з дати останнього запису. Цей строк заморожувався на час карантину та на час воєнного стану. Тож перш ніж утилізувати старі книги, потрібно з’ясувати, чи минув строк їх зберігання, чи ще ні.
Якщо старі книги, які були зареєстровані у ДПС, втрачені, але строк їх зберігання ще не минув з урахуванням карантинних та воєнних подовжень, потрібно повідомити про це податківців та відновити дані втрачених книг відповідно до п. 44.5 ПКУ:
— повідомити податкову за місцем обліку ФОПа протягом 5 днів з дня, коли зареєстрована книга була втрачена;
— протягом 90 к. д. після повідомлення відновити дані втраченої книги. Позаяк обов’язку реєстрації книг обліку вже немає, на нашу думку, можна відновити дані втраченої книги у довільній формі обліку, за тими правилами, що діють тепер. Зареєструвати нову книгу за встановленою формою, що діяла у період ведення втраченої книги, вже неможливо.
Облік доходів, отриманих у межах ліміту
Готівкова виручка від продажу товарів, робіт, послуг, зареєстрована через РРО. Відтоді, як усі ФОПи, крім першої групи, стали зобов’язані застосовувати РРО, сума готівкової виручки підтверджується даними Z‑звітів РРО. Позаяк Z-звіт потрібно створювати щодня, то й готівкову виручку оприбутковують щодня, за винятком тих днів, коли продажів не було. На нашу думку, не обов’язково щодня відображати в обліку готівкову виручку, достатньо буде підрахувати всю готівку за місяць і записати цю місячну суму в обліку. Звісно, вона має відповідати даним Z-звітів за цей місяць.
Якщо під час реєстрації готівкових розрахункових операцій сталася помилка і готівкову виручку помилково не зареєстровано через РРО (а отже, і не видано покупцеві чек), то однаково цей дохід потрібно відобразити в обліку. Якщо цю помилку не виправили до формування Z‑звіту, то вона вже не може бути виправлена. Попри це, отриману готівку потрібно належним чином відобразити в обліку, тому що для обліку доходів первинним є фактичне надходження готівки, а не дані Z-звіту. Суми розбіжностей — описати в акті або пояснювальній записці касира. Звісно, якщо немає помилок, то сума отриманої готівки та дані Z-звітів збігатимуться.
Готівкова виручка від продажу товарів, робіт, послуг, не зареєстрована через РРО. ФОПи першої групи не зобов’язані застосовувати РРО, тому їм достатньо просто підрахувати місячну готівкову виручку і записати її в обліку.
Так само діють і ФОПи другої чи третьої груп, якщо вони мають право торгувати без РРО у випадках, перелічених у Переліку №1336.
Безготівкова виручка, що надійшла на рахунок ФОПа у банку. Цей дохід підтверджується банківськими виписками зі всіх рахунків ФОПа у гривнях та в іноземній валюті. Позаяк ця стаття — про ведення обліку доходів, то ми не заглиблюємося в особливості визначення різних доходів ФОПа у вигляді безготівкових надходжень.
Нагадаємо тільки декілька моментів:
— датою отримання такого доходу є дата надходження коштів на рахунок. Наприклад, якщо у січні звітного року отримано оплату за послуги, надані в грудні попереднього року, то це вже дохід звітного року;
— виручка від продажу, отримана на рахунок ФОПа за договором еквайрингу (коли ФОП приймає оплату платіжними картками через POS-термінал або платіжний застосунок на сайті), включається до доходу на дату її фактичного отримання на рахунок. Якщо банк-еквайр утримує комісію і перераховує ФОПу виручку за мінусом цієї комісії, до доходу включається повна сума, яку сплатив покупець/клієнт. Ці суми підтверджуються даними Z-звітів РРО за ту дату, коли було проведено розрахунок із клієнтом і йому видано чек РРО;
— сума валюти, що надійшла на валютний рахунок, перераховується у гривні за курсом НБУ на дату зарахування валюти на рахунок. Курсові різниці у ФОПів не виникають, також не є доходом сума гривень, яку буде отримано від продажу цієї валюти.
Безготівкову грошову виручку, так само як і готівкову, можна не обліковувати щодня, а записати в обліку загальну суму всієї безготівкової виручки за місяць. При цьому ПКУ не дає вказівок, чи потрібно окремо обліковувати гривневу й валютну виручку. Тож можна вивести в обліку загальну суму гривневого та валютного доходу за місяць і, звісно, її потрібно правильно розрахувати — тоді до ФОПа не буде жодних запитань.
Дохід від безоплатно отриманих товарів, робіт, послуг підтверджують відповідними актами приймання-передачі товарів, робіт, послуг. Датою отримання такого доходу буде дата складання такого акта, а сума доходу — це вартість товарів, робіт, послуг, погоджена сторонами в такому акті.
Повернення раніше отриманих оплат покупцям чи клієнтам теж мають бути зафіксовані в обліку. Якщо ФОП повертав покупцям готівку, то підтверджує це чеками РРО на повернення коштів або розписками, якщо має право працювати без РРО (перша група ЄП або Перелік №1336).
Повернення безготівкових коштів на платіжні картки покупців теж мають бути відображені у Z-звіті РРО, а якщо ФОП працює без РРО, то цю інформацію він може взяти зі звіту банку-еквайра.
Як організувати облік доходів, якщо ФОП має декілька місць торгівлі?
Раніше, коли ФОПи реєстрували доходи у податковій Книзі обліку доходів за встановленою формою, такі книги відкривалися в одному примірнику, і в них записували всі доходи ФОПа за всіма такими місцями продажу одним рядком за день.
Тепер в обліку за вільною формою можна окремо записувати виручку з різних точок продажу та виручку, отриману різними працівниками, — ПКУ цього не регламентує, і регламентованої форми обліку вже немає. Можна навіть вести декілька книг, блокнотів, відомостей (паперових чи електронних) за кожним місцем отримання виручки. Головне — це правильно визначити загальну суму доходу, отриманого ФОПом за місяць.
Повернення безготівкових коштів на рахунки покупців підтверджують банківською випискою. У призначенні платежу радимо навести вичерпну інформацію, яка дасть змогу ідентифікувати цей платіж саме як повернення коштів покупцеві. Наприклад: «Повернення передоплати, що була здійснена за платіжною інструкцією від 14.05.2024 №44, без ПДВ».
Датою повернення безготівкових коштів буде дата їх списання з рахунку ФОПа.
Посередницькі договори потребують уважного ведення обліку. Це важливо для того, щоб відокремити дохід ФОПа-посередника від коштів, які належаться іншим особам, як того вимагає п. 292.4 ПКУ.
Наприклад, ФОП-комісіонер уклав договір на продаж товару комітента. За умовами договору ФОП отримує від покупців оплату за товар, який належить комітентові, і перераховує останньому виручку від продажу цього товару. Винагорода комісіонера становить, приміром, 10% від вартості проданого товару, і комісіонер має право утримувати свою винагороду з кожного надходження від покупців. Тоді в своєму обліку ФОП повинен розподіляти загальну суму надходжень на дві частини: 10% — це його дохід від надання послуг комітентові, а 90% належить до виплати комітентові як виручка від продажу комісійного товару. Якщо за договором ФОП не утримує свою винагороду з виручки, а її виплачує комітент окремо, тоді всі надходження від покупців ФОП не включає до свого доходу, а суми, отримані від комітента, — включає як дохід від надання послуг комітентові.
Грошові надходження, які не включаються до доходу ФОПів.
Грошові надходження у готівковій та безготівковій формі, які не включаються до доходу ФОПа-«єдинника», регламентовані п. 292.11 ПКУ. Такі надходження коштів не потрібно відображати в обліку доходів з метою оподаткування єдиним податком. Щоб у контролерів не виникало бажання включити їх до доходів ФОПа, вони мають бути правильно ідентифіковані у первинних документах, зокрема у призначенні платежу, яке відображається у виписці банку.
Проценти, що їх банк нараховує на залишок коштів на рахунках ФОПа або на депозити ФОПа, можна ідентифікувати за текстом призначення платежу, в якому банк зазвичай зазначає, що це саме проценти і за який період вони нараховані. Проценти завжди оподатковуються як доходи фізособи, а не ФОПа, і податковим агентом тут виступає банк, який утримає з них ПДФО та військовий збір і виплатить ФОПу вже оподатковані проценти. Тому вони й не включаються до доходу ФОПа-«єдинника», попри те що виплачені на його ФОПівський рахунок.
Суми кредитів, які надійшли на рахунок ФОПа, теж мають супроводжуватися відповідним призначенням платежу, щоб не включати їх до доходу.
Поворотна фінансова допомога, яку ФОП отримав на свій рахунок, не включається до доходу ФОПа при її отриманні. Надавач допомоги повинен правильно сформулювати призначення платежу, щоб не наразити ФОПа-отримувача на неприємні наслідки. Наприклад: «Надання поворотної фіндопомоги відповідно до договору від 30.05.2024 №123». Ця ПФД стане доходом лише тоді, коли її не буде повернено протягом 12 календарних місяців з дня отримання, і цей факт потрібно буде відобразити в обліку у місяці виникнення такого доходу.
Поворотна фінансова допомога, яку ФОП отримав готівкою від фізособи, підтверджується письмовим договором із надавачем допомоги та письмовою розпискою про отримання готівкової ПФД. Так само, розпискою, оформляють повернення ПФД фізособі готівкою. Якщо другою стороною договору ПФД є юрособа, то замість розписок вона складає видаткові та прибуткові касові ордери. Позаяк видатковий касовий ордер не має квитанції, то у ФОПа — отримувача ПФД не буде документа, що підтверджує отримання ним цієї готівки від юрособи. І тоді залишається тільки попросити надавача-юрособу зробити засвідчену копію такого видаткового касового ордера та прописати цю процедуру в договорі. Натомість прибутковий касовий ордер уже має квитанцію, яка свідчить про те, що ФОП повернув до каси юрособи отриману ним ПФД.
Отримання коштів цільового призначення, що надійшли на рахунок ФОПа від Пенсійного фонду та інших фондів загальнообов’язкового державного соціального страхування, з бюджетів або державних цільових фондів, зокрема у межах державних або місцевих програм, супроводжується відповідним призначенням платежу, за яким вони ідентифікуються як такі, що не включаються до доходів.
Суми коштів, що надійшли як оплата товарів (робіт, послуг), реалізованих у період перебування на загальній системі оподаткування, вартість яких була включена до загального оподатковуваного доходу ФОПа, до доходу ФОПа-«єдинника» вже не включається. З призначення платежу має бути зрозуміло, що це саме такі кошти. Для цього у призначенні варто записати рахунок або накладну, за якою можна ідентифікувати такі товари (роботи, послуги). Нагадаємо, що на загальній системі доходи ФОПа теж визначають за касовим методом, тож така ситуація, коли до доходу були включені неоплачені товари (роботи, послуги), могла статися лише як виняток.
Суми надміру сплачених податків і зборів, ЄСВ, що повертаються платникові ЄП внаслідок надмірної сплати, не включаються до доходу теж на підставі відповідного призначення платежу та інформації про платника, яким є Держказначейство або ДПС.
А якщо ФОПу повертаються його платежі за товари (роботи, послуги)?
Суми коштів (аванс, передоплата), що повертаються ФОПу як покупцеві товарів (робіт, послуг), не включаються до доходу ФОПа. Постачальник, який повертає ФОПу такі суми на рахунок у банку, повинен написати про це у призначенні платежу.
Наприклад, «Повернення передоплати, що була здійснена за платіжною інструкцією від 14.05.2024 №44, без ПДВ», де №44 і дата 14.05.2024 — це реквізити тієї платіжки, якою ФОП здійснив цю передоплату постачальникові.
Якщо постачальник зробить некоректне призначення платежу, яке не дає змоги ідентифікувати цей платіж як повернення передоплати ФОПу, ситуацію можна виправити листом від постачальника, в якому він зазначає правильне призначення платежу, наприклад: «Призначення платежу у платіжній інструкції від 30.05.2024 №55» просимо вважати таким: «Повернення передоплати, що була здійснена за платіжною інструкцією від 14.05.2024 №44, без ПДВ».
Додатково мають бути документи, що підтверджують повернення товарів (приміром, накладна на повернення), розірвання договору (додаткова угода, якою цей договір розривається). Якщо цих документів немає, ФОП повинен написати постачальникові лист-заяву про повернення коштів. Наявність цих документів прямо вимагається у пп. 7 п. 292.11 ПКУ.
Є ще доходи, які не включаються до доходу ФОПа-«єдинника», тому що вони є доходами фізособи, а не ФОПа:
— пасивні доходи у вигляді дивідендів, роялті, страхові виплати і відшкодування;
— доходи, отримані від продажу рухомого та нерухомого майна, яке належить на праві власності фізособі та використовується в її господарській діяльності.
Звісно, що такі доходи не мають потрапляти на банківський рахунок ФОПа, тому вони й не відображаються в обліку його доходів.
ЗІР, категорія 107.01.06
Чи передбачена відповідальність для ФОП — платників ЄП (першої — третьої груп), які не є платниками ПДВ, за неведення або неналежне ведення обліку доходів у довільній формі (у тому числі за невідображення помісячно отриманих доходів)?
Згідно з абзацом першим п. 296.1 ст. 296 ПКУ фізичні особи — підприємці (далі — ФОП) — платники єдиного податку першої і другої груп та платники єдиного податку третьої групи, які не є платниками податку на додану вартість (далі — ПДВ), ведуть облік у довільній формі шляхом помісячного відображення отриманих доходів.
Тобто такі ФОПи повинні вести облік доходів з урахуванням вимог п. 44.1 ст. 44 ПКУ та підтверджувати факт включення або невключення певних доходів до загального складу доходу.
Платники податків, податкові агенти, а також інші суб’єкти у випадках, прямо передбачених ПКУ, несуть фінансову відповідальність за вчинення податкових правопорушень (п. 110.1 ст. 110 ПКУ).
При цьому нормами ПКУ та Кодексу України про адміністративні правопорушення від 07 грудня 1984 року №8073-Х, зі змінами, не передбачено відповідальності для платників єдиного податку — ФОПів за неведення або неналежне ведення обліку доходів у довільній формі (у тому числі за невідображення помісячно отриманих доходів).
Водночас п. 121.1 ст. 121 ПКУ передбачено фінансову відповідальність у разі незабезпечення ФОПом зберігання первинних документів, облікових та інших регістрів, бухгалтерської звітності, інших документів з питань обчислення і сплати податків та зборів протягом установлених ст. 44 ПКУ строків їх зберігання. <...>
Перевищення ліміту доходів, заборонені доходи
Вище ми розповіли, якими документами підтверджуються доходи ФОПа-єдинника, і наголосили на тому, що від ФОПа не вимагається щодня вести облік доходів і фіксувати його у письмовому вигляді також щодня. Єдина вимога — це фіксувати отриманий дохід щомісяця. Для цього наприкінці місяця ФОП підбиває підсумки своєї роботи і записує їх до блокнота або на аркуші паперу, який потім підшиває в теку, або десь в електронному вигляді. І от під час такої роботи ФОП може побачити, що в поточному місяці у нього сталася нештатна ситуація.
Так, у разі перевищення річного ліміту доходу ФОП може перейти до групи з більшим лімітом або на загальну систему, для чого треба подати заяву у строк не пізніше 20 числа місяця, наступного за календарним кварталом, у якому допущено перевищення обсягу доходу (п. 293.8 ПКУ). Звідси випливає строк, у який потрібно звести суму доходів поточного кварталу для потреб контролю ліміту — це 20 число місяця, наступного за цим кварталом. На цю дату ФОП ще встигне відреагувати на перевищення ліміту — перейти до іншої групи або на загальну систему, але вже не встигне запобігти цьому.
Суму перевищення обсягу доходу відображають у декларації за той період, у якому відбулося таке перевищення (п. 296.6 ПКУ). При цьому отриману суму перевищення доходу, встановленого для платників ЄП першої і другої груп, не включають до обсягу доходу, з якого сплачується наступна обрана ними ставка ЄП.
Якщо ФОП першої чи другої групи отримав доходи за КВЕДами, не внесеними до його реєстру платників ЄП, він має право подати заяву на зміну КВЕДів не пізніше 20 числа місяця, наступного за місяцем, у якому відбулися такі зміни (п. 298.5 ПКУ). Звісно, для цього потрібно виконати всю облікову роботу до 20 числа наступного місяця.
Для ФОПів третьої групи ЄП строку подання такої заяви на зміну КВЕДів не передбачено, тож їм краще подати заяву зі змінами щодо видів діяльності перед тим, як провадити цю діяльність.
Далі наводимо низку ситуацій, у яких ФОПу потрібно зовсім відмовитися від ЄП і переходити одразу на загальну систему:
— продано підакцизні товари (на практиці таке трапляється, коли помилково через РРО ФОПа на єдиному податку видається чек на тютюнові вироби або алкогольні напої, крім пива, столових вин, сидру та перрі без додання спирту) — п. 291.5 ПКУ;
— продано інші заборонені товари — дорогоцінні метали і дорогоцінне каміння, у тому числі органогенного утворення — п. 291.5 ПКУ;
— продано корисні копалини, крім корисних копалин місцевого значення — п. 291.5 ПКУ;
— отримано дохід від заборонених видів діяльності на ЄП для всіх трьох груп — п. 291.5 ПКУ;
— отримано дохід платниками ЄП першої або другої групи від діяльності, яка не передбачена у пп. 1 або 2 п. 291.4 ПКУ;
— отримано оплату за товари, роботи, послуги у негрошовій формі — п. 291.6 ПКУ.
Строки переходу зазначені у пп. 298.2.3 ПКУ — з першого числа місяця, наступного за податковим (звітним) періодом (кварталом), у якому сталися вищезазначені порушення. Для цього потрібно подати заяву про відмову від спрощеної системи до закінчення цього кварталу — пп. 298.2.2 ПКУ, і тоді податкова анулює реєстрацію платника ЄП в останній день календарного кварталу, в якому подано заяву (пп. 1 п. 299.10 ПКУ).
Отже, для вчасного подання заяви про відмову від спрощеної системи вищезазначені порушення потрібно відстежувати оперативно — до закінчення поточного кварталу. Не пізніше ніж в останній день поточного кварталу ФОП повинен знати, чи немає у нього підстав терміново до кінця цього кварталу перейти на загальну систему.