Зміст справи
Під час звіряння стану рахунків з податку на прибуток ТОВ з’ясувало, що в інтегрованій картці обліковується заборгованість з податку на прибуток, задекларована у податковій декларації за 2014 рік та не сплачена станом на 01.01.2019 у загальному розмірі 13 558 064,13 грн. З огляду на ст. 101 ПКУ ця заборгованість є безнадійною.
* Постанова ВС від 13.07.2022 р у справі 480/340/20.
ТОВ звернулося до податкового органу листом від 24.05.2019, в якому просило безнадійний податковий борг списати. Листом у відповідь від 02.06.2019 у списанні відмовлено — зазначені суми не є безнадійним податковим боргом.
ТОВ, вважаючи відмову податкового органу протиправною, у січні 2020 року звернувся до суду з позовом та просив також зобов’язати податковий орган прийняти рішення про списання.
Позиція податківців
Податковий орган у цьому випадку вважає, що суми податкового боргу, на які вказує ТОВ, не є безнадійними. Відповідно порядку, до встановленого ПКУ, 23.02.2016 сформовано податкову вимогу, яка отримана позивачем 26.02.2016.
Податківці зверталися до суду з позовом про стягнення боргу 13.06.2016. Розгляд справи тривав до 18.03.2019, коли податкова вимога була частково скасована за постановою апеляційного суду. У зв’язку з цим орган ДПС виніс нову податкову вимогу, на підставі якої до суду подано позов у червні 2019 року.
Відповідно до Порядку списання безнадійного податкового боргу для визнання його безнадійним потрібне рішення керівника контролюючого органу. ТОВ із заявою про визнання боргу безнадійним не звертався, рішення керівником не приймалося.
Крім того, відповідно до змісту п. 102.4 ПКУ вбачається, що списанню як безнадійний податковий борг підлягає лише грошове зобов’язання, визначене контролюючим органом та не погашене боржником у встановлений строк. Строку стягнення самостійно визначених платником зобов’язань взагалі не встановлено.
Що каже закон?
1. Податкове зобов’язання та пеня, самостійно визначені платником у податковій декларації, вважаються узгодженими (п. 54.1 ПКУ).
2. Контролюючі органи мають право приймати рішення про списання безнадійного податкового боргу в порядку, встановленому законодавством (ст. 20 ПКУ). Відповідно до Порядку списання безнадійного податкового боргу, списання боргу, щодо якого минув строк давності у 1095 днів, здійснюється контролюючим органом самостійно на підставі даних автоматизованої інформаційної системи.
3. Безнадійна заборгованість — така заборгованість, щодо якої минув строк позовної давності (п. 14.1.11 ПКУ). Відповідно до ст. 101 ПКУ списанню підлягає безнадійний податковий борг, у тому числі штрафні санкції. Таким є податковий борг, щодо якого минув строк давності, встановлений ПКУ. Згідно зі ст. 102 ПКУ строк давності становить 1095 днів з дати настання граничного строку сплати грошових зобов’язань.
Що сказав суд?
Суд першої інстанції погоджується з тим, що з п. 102.4 ПКУ вбачається, що строк у 1095 днів з дня виникнення податкового боргу встановлено для податкового боргу, який виник у зв’язку з визначенням грошового зобов’язання контролюючим органом та відмовою платника у його самостійному погашенні. ПКУ не встановлено можливості та підстав для визнання безнадійним податкового боргу, що виник унаслідок несплати платником податку самостійно визначеного грошового зобов’язання.
Крім того, справа за позовом ДПС про стягнення податкового боргу перебуває на стадії судового розгляду, і саме під час розгляду цієї справи суд має встановити, чи не пропустив контролюючий орган строку для звернення до суду.
З огляду на викладене суд першої інстанції дійшов висновку, що податковий борг, який виник через несплату ТОВ самостійно визначеного грошового зобов’язання за поданою податковою декларацією, не може бути визнаний безнадійним та не підлягає списанню.
Апеляційна інстанція не погодилася з такими висновками суду першої інстанції. Правила списання безнадійного податкового боргу врегульовані ст. 101 ПКУ, а п. 102.4 ПКУ визначено строк стягнення грошового зобов’язання, яке нараховане контролюючим органом. Апеляційний суд вважає, що право на стягнення до держбюджету самостійно задекларованих ТОВ сум з податку на прибуток могло бути реалізоване контролюючим органом протягом 1095 днів. Водночас жодних доказів вчинення податковим органом дій щодо стягнення з ТОВ заборгованості Офіс ДПС ані до суду першої, ані до суду апеляційної інстанцій не надав.
Отже, заборгованість за задекларованими ТОВ сумами податку на прибуток на загальну суму 13 558 064,13 грн на час звернення ТОВ із заявою від 24.05.2019 підпадала під визначення безнадійного податкового боргу.
Від редакції
Принагідно нагадаємо, що обома Порядками списання безнадійного податкового боргу — і вже не чинним Порядком №577, і нещодавно прийнятим Порядком №220 — передбачено обов’язковість подання заяви лише в разі списання податкового боргу, що виник унаслідок дії форс-мажорних обставин. Тому, з одного боку, такі дії мають бути вчинені в межах строку звернення до суду, а не датою відліку для подання позову. А з іншого — у разі списання податкового боргу, податковий орган має надіслати відповідне рішення платникові податків. Тож постає запитання: якщо відповідне рішення не надіслане після закінчення строку за ст. 102 ПКУ, то чи повинен платник податків звертатися відразу до суду? А строків як для прийняття рішення про списання податкового боргу, так і для надсилання рішення платнику податків про таке списання ПКУ не встановлено.
Єдине, що сказано, — структурний підрозділ територіального органу ДПС, до функцій якого належить списання безнадійного податкового боргу, здійснює таке списання щокварталу протягом 20 календарних днів, наступних за останнім днем кварталу (п. 6 розділу ІІІ Порядку №220).
На нашу думку, платникові податків варто на це зважати. Адже дізнатися, прийнято рішення органом ДПС чи ні, платник податків може лише в разі письмового звернення до податкового органу. Тому, на нашу думку, суд має це враховувати і визнати, що відлік строку для звернення до суду має починатися саме з дати отримання відповіді на таке письмове звернення.
ВС: відмову у списанні ТОВ може оскаржити протягом 6 місяців
ВС у судовому рішенні надає відповідь на два важливі запитання.
Запитання 1. Чи має податковий орган списати як безнадійний податковий борг суми самостійно задекларованого податку на прибуток та не сплаченого вчасно?
ПКУ надає уніфіковане визначення поняттю «податковий борг», який може виникнути як унаслідок несплати платником податків у встановлений ПКУ строк грошових зобов’язань, нарахованих контролюючим органом, так і внаслідок несплати самостійно задекларованих сум грошових зобов’язань.
При цьому норми Кодексу не встановлюють диференційованого підходу до порядку і строків вжиття контролюючим органом заходів з погашення податкового боргу залежно від підстав його виникнення.
Тому ВС визнає безпідставними доводи органу ДПС про те, що строк для стягнення податкового боргу, який виник за самостійно задекларованими грошовими зобов’язаннями, законодавством не визначено.
Висновок: аналіз наведеного у ПКУ підходу до розуміння суті податкового боргу у взаємозв’язку з пунктами 102.1 і 102.4 ПКУ дає підстави для висновку, що податковий борг, який виник унаслідок несплати платником податків самостійно визначених у податковій декларації грошових зобов’язань, може бути стягнутий контролюючим органом протягом і в межах строку давності, який становить 1095 календарних днів з дня виникнення податкового боргу. Відповідно, після закінчення строку давності для стягнення такого боргу останній набуває ознак безнадійного податкового боргу в розумінні пп. 101.2.3 ПКУ.
Запитання 2. Від якої дати/події платник податків має відраховувати строк для звернення до суду з позовом про бездіяльність органу ДПС, якщо рішення про списання безнадійного податкового органу не приймалося та/або не надсилалося?
ВС зауважив, що під час розгляду справи перед судами неодноразово ставилося запитання стосовно пропуску ТОВ строку звернення до суду. Суд апеляційної інстанції дійшов висновків, що строк у спорах цієї категорії визначений ПКУ і становить 1095 днів та, водночас, дії органу ДПС мають ознаки триваючого правопорушення. Також суд зазначив: враховуючи дату отримання ТОВ листа від органу ДПС про відмову у списанні безнадійного податкового боргу, ТОВ звернулося до суду з позовом у межах строку, встановленого ст. 122 КАСУ.
ВС не погоджується з такими висновками. Колегія суддів вважає за необхідне врахувати висновки Верховного Суду, якими сформульовано підхід до розуміння: строку звернення до суду з позовом у податкових правовідносинах; строку давності; розмежування питань, які врегульовуються саме ПКУ, а які — нормами КАСУ. Проте на сьогодні немає висновку щодо строку звернення до суду з позовом про зобов’язання контролюючого органу вчинити дії зі списання безнадійного податкового боргу.
Однак у питаннях тривалості строку звернення до суду з позовом положення ПКУ підлягають застосуванню, виключно якщо є пряма (спеціальна) норма, яка визначає такий строк (наприклад, такою є п. 56.19 ПКУ — один місяць після закінчення адміноскарження до ДПСУ). За відсутності відповідної норми в ПКУ застосуванню підлягають положення КАСУ, які визначають процесуальний строк звернення до суду з позовом у публічно-правових спорах.
Висновок: строк звернення до суду з вимогами, спрямованими на захист та відновлення порушених прав платників податків у відносинах, що виникають у зв’язку зі списанням безнадійного податкового боргу, визначений у ч. 2 ст. 122 КАСУ і становить шість місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав.
Водночас у коментованій нами справі, на думку ВС, слід з’ясувати обставини, які безпосередньо впливають на дії ТОВ як платника податку, податкового органу та дотримання строків звернення до суду, зокрема:
1) яку саме поведінку суб’єкта владних повноважень ТОВ вважає протиправною і такою, що порушує його права (дії чи бездіяльність);
2) момент, коли ТОВ дізналося чи мало дізнатися про порушення своїх прав, тобто початок відліку строку звернення до суду з позовом;
3) момент закінчення такого строку (якщо такий настав);
4) причини пропуску строку звернення до суду з позовом, якщо його пропущено;
І як наслідок
5) наявність/відсутність підстав для поновлення такого строку.
Також ВС наголосив, що варто звернути увагу й на факт звернення ТОВ до органу ДПС із заявою про списання безнадійного податкового боргу в контексті обов’язковості такого звернення, і як наслідок, наявності підстав вважати це звернення таким, що впливає на відлік строку звернення до суду.
У підсумку ВС спрямував справу на новий розгляд.
Нормативна база
- Порядок №577 — Порядок списання безнадійного податкового боргу платників податків, затверджений наказом Міндоходів від 10.10.2013 №577 (втратив чинність 28.07.2022).
- Порядок №220 — Порядок списання безнадійного податкового боргу платників податків, затверджений наказом Мінфіну від 28.07 2022 №220.