Податок на додану вартість
Хто сплачує ПДВ під час митного оформлення імпортованих товарів?
Такий ПДВ сплачує будь-яка особа, яка ввозить товари, незалежно від того, чи зареєстрована вона платником ПДВ.
Підстава — пп. 3 п. 180.1 ПКУ, де сказано, що для потреб оподаткування ПДВ платником податку є:
— будь-яка особа, що ввозить товари на митну територію України в обсягах, які підлягають оподаткуванню, та на яку покладається відповідальність за сплату податків у разі переміщення товарів через митний кордон України відповідно до МКУ, а також:
— особа, на яку покладається дотримання вимог митних режимів, які передбачають повне або часткове умовне звільнення від оподаткування, у разі порушення таких митних режимів, установлених митним законодавством;
— особа, яка використовує, у тому числі під час ввезення товарів на митну територію України, податкову пільгу не за цільовим призначенням та/або всупереч умовам чи меті її надання згідно з ПКУ, а також будь-які інші особи, що використовують податкову пільгу, яку для них не призначено.
Але норми цього пункту не застосовуються до операцій із ввезення на митну територію України фізособами (громадянами) чи суб’єктами підприємницької діяльності, які не є платниками податку, культурних цінностей, зазначених у п. 197.7 ПКУ.
Які обсяги підлягають оподаткуванню?
Відповідно до пп. «в» п. 185.1 ПКУ операції платників податку (до яких, як ми з’ясували вище, належать і особи, не зареєстровані платниками ПДВ) з ввезення товарів на митну територію України є об’єктом оподаткування ПДВ.
Водночас відповідно до пп. 196.1.16 ПКУ не є об’єктом оподаткування ПДВ ввезення на митну територію України, вивезення за межі митної території України незалежно від обраного митного режиму товарів, митна вартість яких не перевищує еквівалент 150 євро.
Відповідно до пп. 196.1.17 ПКУ не є об’єктом оподаткування ПДВ:
— ввезення на митну територію України товарів, сумарна фактурна вартість яких не перевищує еквівалент 150 євро, у несупроводжуваному багажі;
— ввезення на митну територію України товарів, сумарна митна вартість яких не перевищує еквівалент 150 євро, на адресу одного одержувача-юрособи або фізособи-підприємця в одній депеші від одного відправника у міжнародних поштових відправленнях чи в одному вантажі експрес-перевізника від одного відправника у міжнародних експрес-відправ-леннях;
— ввезення на митну територію України товарів, сумарна фактурна вартість яких не перевищує еквівалент 150 євро, для одного одержувача-фізособи в одній депеші від одного відправника у міжнародних поштових відправленнях або в одному вантажі експрес-перевізника від одного відправника у міжнародних експрес-відправленнях.
Дивимося відповідь на запитання податкової в ЗІР, підкатегорія 101.24: «Який порядок відображення в податковій декларації з ПДВ операцій з ввезення на митну територію України та вивезення за межі митної території України незалежно від обраного митного режиму товарів, митна вартість яких не перевищує еквівалент 150 євро?».
Податкова відповідає, що в податковій декларації з ПДВ операції з ввезення на митну територію України товарів, митна вартість яких не перевищує еквівалент 150 євро, не відображаються.
Ставка ПДВ при імпорті товарів
Згідно з нормами п. 206.2, пп. 194.1.1 ПКУ ставка ПДВ становить 20%, 7%, 14% бази оподаткування.
За загальним правилом застосовується ставка 20%.
Але для окремих операцій діють інші ставки.
Нестандартні ставки ПДВ у разі імпорту
Наприклад, діє ставка ПДВ 7% під час імпорту:
— бензинів моторних, важких дистилятів та скрапленого газу згідно з умовами, наведеними в п. 82 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ;
— лікарських засобів, виробів медичного призначення, згідно з умовами, наведеними в пп. «в» п. 193.1 ПКУ.
Ставка ПДВ 14% у разі імпорту:
— сільгосппродукції, що класифікується за такими кодами згідно з УКТ ЗЕД: 1001, 1003, 1005, 1201, 1205, 1206 00 (див. пп. «г» п. 193.1, п. 54-1 підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ).
Водночас нормами ст. 197, підрозділу 2 розділу ХХ ПКУ встановлено перелік операцій з імпорту товарів (ввезення на митну територію України), які повністю чи частково звільнені від оподаткування.
Коли виникає податкове зобов’язання з «імпортного» ПДВ?
Датою виникнення ПЗ у разі ввезення товарів на митну територію України є дата подання митної декларації для митного оформлення (п. 187.8 ПКУ).
А під час ввезення на митну територію України товарів у міжнародних поштових та експрес-відправленнях, у несупроводжуваному багажі і товарів, що ввозяться на митну територію України фізособами в ручній поклажі та/або у супроводжуваному багажі, дата виникнення ПЗ з ПДВ настає згідно з нормами ст. 191 ПКУ (тут це питання не розглядаємо).
Суми ПЗ з «імпортного» ПДВ імпортери сплачують до або на день подання митної декларації безпосередньо на єдиний казначейський рахунок, крім операцій, за якими надається звільнення (умовне звільнення) від оподаткування.
Причому на дату попередньої оплати постачальникові-нерезидентові за імпортовані товари (авансу) ПЗ з ПДВ не нараховують і не сплачують (п. 187.11 ПКУ).
ПН на операцію з імпорту товару не складають. Сума ПДВ розраховується декларантом і зазначається виключно в митній декларації.
У декларації з ПДВ суми, сплачені на єдиний казначейський рахунок митниці, не відображають. Податковим кредитом в декларації з ПДВ можна буде скористатися вже на підставі повністю оформленої митної декларації (про що далі).
Розрахунки з митницею за цими сумами можна перевірити в «Єдиному вікні для міжнародної торгівлі» за адресою.
Що є базою оподаткування «імпортним» ПДВ?
Базою оподаткування ПДВ для товарів, що ввозяться на митну територію України, є їх договірна (контрактна) вартість, але не нижче від митної вартості цих товарів, визначеної відповідно до розділу ІІІ МКУ, з урахуванням мита та акцизного податку, що підлягають сплаті і включаються до ціни товарів (п. 190.1 ПКУ).
Перерахунок іноземної валюти у валюту України здійснюється за офіційним курсом НБУ, що діє на 0 годин дня подання митної декларації, а в разі якщо митна декларація не подається, — дня визначення податкових зобов’язань (див. ст. 39-1, п. 190.1 ПКУ).
Відображення ПК з ПДВ
Податковий кредит звітного періоду визначається на підставі договірної (контрактної) вартості товарів/послуг та складається зі сум податків, нарахованих (сплачених) платником податку за ставкою, встановленою п. 193.1 ПКУ, протягом такого звітного періоду у зв’язку з ввезенням товарів та/або необоротних активів на митну територію України (п. 198.3 ПКУ).
Для операцій із ввезення на митну територію України товарів датою віднесення сум податку до податкового кредиту є дата сплати податку за податковими зобов’язаннями згідно з пунктом 187.8 ПКУ (див. п. 198.2 ПКУ).
Документом, що посвідчує право на віднесення сум податку до податкового кредиту, вважається митна декларація, оформлена відповідно до вимог законодавства, яка підтверджує сплату податку (п. 201.12 ПКУ).
Таким чином, якщо платник сплатив ПДВ під час митного оформлення імпорту товарів і має належним чином оформлену митну декларацію, він має право відобразити ПК у тому самому звітному періоді, на який припадає дата оформлення митної декларації. Наприклад, якщо сплатив у серпні 2022 р. і має оформлену митну декларацію, датовану серпнем, то й ПК з ПДВ має право відобразити в декларації з ПДВ за серпень 2022 р.
Зверніть увагу!
«Імпортний» податковий кредит з ПДВ не можна переносити на наступні звітні періоди, як це дозволено у разі підтвердження права на податковий кредит податковими накладними (право на податковий кредит за ПН зберігається протягом 365 к. д. з дня складення ПН — п. 198.6 ПКУ). Податковий кредит з ПДВ за митною декларацією може бути відображений у декларації з ПДВ тільки за той місяць, в якому оформлено митну декларацію. Якщо платник ПДВ припустився помилки і не відобразив митну декларацію у місяці її оформлення, він не може включити її до декларації з ПДВ за наступні місяці, треба подавати УР за той місяць, в якому МД оформлено.
ПК з ПДВ відображають у декларації з ПДВ у рядках:
— 11.1 (20%);
— 11.2 (7%);
— 11.3 (14%).
Податок на прибуток
Загальні підстави
Об’єктом оподаткування податком на прибуток є фінрезультат до оподаткування, визначений у фінзвітності, скоригований на податкові різниці, за умови що платник здійснює такі коригування (див. пп. 134.1.1 ПКУ).
Безпосередньо внаслідок операції імпорту товарів витрат і доходів не виникає. За винятком ситуації безоплатного імпорту, який ми тут не розглядаємо. Тож імпорт товарів не впливає на фінрезультат до оподаткування.
Витрати, пов’язані з імпортом товарів, включаються до складу первісної вартості імпортованих товарів. Така вартість зменшуватиме фінрезультат до оподаткування у разі продажу товарів чи використанні їх на самому підприємстві. Дохід від продажу збільшуватиме фінрезультат до оподаткування.
Водночас під час імпорту товарів можуть виникати податкові різниці, які розглянемо нижче. Але ці різниці не стосуються платників податку, які не застосовують коригування фінрезультату до оподаткування на податкові різниці.
Імпорт товарів у контрольованих операціях згідно зі ст. 39 ПКУ (пп. 140.5.2).
Фінрезультат до оподаткування збільшується на суму перевищення договірної (контрактної) вартості над ціною, визначеною за принципом «витягнутої руки».
Ця різниця застосовується за результатами податкового (звітного) року.
Імпорт товарів, придбаних у певних нерезидентів (пп. 140.5.4 ПКУ).
Особливі правила застосовують до товарів, придбаних у:
— нерезидентів, зареєстрованих у державах (на територіях), включених до Переліку №1045;
— нерезидентів, організаційно-правова форма яких включена до Переліку №480.
Водночас це не поширюється на операції, зазначені в п. 140.2 ПКУ (щодо процентів за кредитами, позиками, іншими борговими зобов’язаннями), пп. 140.5.6 ПКУ (щодо роялті) та операцій, визнаних контрольованими відповідно до статті 39 ПКУ.
У разі придбання зазначених товарів фінрезультат до оподаткування збільшується на 30% вартості товарів. А якщо товари придбані без ділової мети — збільшується на 100% вартості товарів.
Ділова мета
Відповідно до пп. 14.1.231 ПКУ розумна економічна причина (ділова мета) — причина, яка може бути наявна лише за умови, що платник податків має намір одержати економічний ефект унаслідок господарської діяльності. Економічний ефект, зокрема, але не виключно, передбачає приріст (збереження) активів платника податків та/або їх вартості, а так само створення умов для такого приросту (збереження) в майбутньому.
Операція, здійснена з нерезидентами, не має розумної економічної причини (ділової мети), якщо:
— головними цілями або однією з головних цілей операції є несплата (неповна сплата) суми податків та/або зменшення обсягу оподатковуваного прибутку платника податків;
— у порівнянних умовах особа не була б готова придбати (продати) такі товари, роботи (послуги), нематеріальні активи, інші предмети господарських операцій, відмінні від товарів, у непов’язаних осіб.
Доводити відсутність ділової мети мають податкові органи, згідно зі ст. 39 ПКУ.
Якщо фінрезультат збільшено на 100% вартості товарів, інші коригування, встановлені пп. 140.5.4 ПКУ, не застосовуються.
Але цю різницю можна не застосовувати, якщо операція не є контрольованою та сума таких витрат підтверджується платником податку за цінами, визначеними за принципом «витягнутої руки» відповідно до процедури, встановленої статтею 39 ПКУ, але без подання звіту.
Обсяг оподатковуваного прибутку, отриманого платником податку, який бере участь в одній чи більше контрольованих операціях, вважається таким, що відповідає принципу «витягнутої руки», якщо умови зазначених операцій не відрізняються від умов, що застосовуються між непов’язаними особами у порівнянних неконтрольованих операціях.
Встановлюють відповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» за одним із методів, визначених п. 39.3 ПКУ (пп. 39.1.4 ПКУ). Обирати слід найдоцільніший метод для конкретної ситуації.
Документ, яким здійснюються відповідні розрахунки, складають у довільній формі.
Якщо ціна придбання товарів перевищує їх ціну, визначену за принципом «витягнутої руки», коригують фінансовий результат до оподаткування на розмір різниці між вартістю придбання та вартістю, визначеною виходячи з рівня ціни, визначеної за принципом «витягнутої руки».
Якщо податкова не врахує незастосування коригування на підставі підтвердження витрат за принципом «витягнутої руки», вона має збільшити фінрезультат до оподаткування згідно з пп. 140.5.2-1 ПКУ — на всю суму операції.
Різниця за пп. 140.5.4 ПКУ застосовується за результатами податкового (звітного) року.
Нормативна база
- МКУ — Митний кодекс України від 13.03.2012 р. №4495-VI.
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Перелік №480 — Перелік організаційно-правових форм нерезидентів, які не сплачують податок на прибуток (корпоративний податок), у тому числі податок з доходів, отриманих за межами держави реєстрації таких нерезидентів, та/або не є податковими резидентами держави, в якій вони зареєстровані як юридичні особи, затверджений постановою КМУ від 04.07.2017 р. №480.
- Перелік №1045 — Перелік держав (територій), які відповідають критеріям, установленим підпунктом 39.2.1.2 підпункту 39.2.1 пункту 39.2 статті 39 Податкового кодексу України, затверджений постановою КМУ від 27.12.2017 р. №1045.