Бухгалтерський облік
Про особливості бухобліку відсоткової позики, отриманої в іноземній валюті від нерезидента, можна прочитати в «ДК» №27/2020.
Заборгованість за довгостроковою позикою обліковують за кредитом субрахунку 506 «Інші довгострокові позики в іноземній валюті». Поточну заборгованість за довгостроковою позикою — за кредитом субрахунку 612 «Поточна заборгованість за довгостроковими зобов’язаннями в іноземній валюті».
Прострочену позику — за кредитом субрахунку 606 «Прострочені позики в іноземній валюті». Позику, отриману строком до одного року, можна обліковувати за кредитом субрахунку 685. Нараховані відсотки — за кредитом субрахунку 684 «Розрахунки за нарахованими відсотками».
Відповідно до п. 5 НП(С)БО 11, якщо на дату балансу раніше визнане зобов’язання не підлягає погашенню, то його сума включається до складу доходу звітного періоду.
Таким чином, очевидно, що якщо нерезидент прощає заборгованість за позикою і нарахованими відсотками, то таку заборгованість списують з балансу з визнанням доходів: Д-т 506, 612, 606, 685, 684 К-т 717 «Дохід від списання кредиторської заборгованості».
Щоправда, є інша думка з цього питання, яка базується на нормі п. 5 НП(С)БО 15, згідно з якою під час зменшення зобов’язання, що зумовлює зростання власного капіталу, визнається дохід (за винятком зростання капіталу за рахунок внесків учасників підприємства).
Про які внески тут ідеться, у чинних нормативних документах з бухгалтерського обліку не уточнюється. Тобто не зрозуміло, чи до поняття внесків належать будь-які суми коштів, отримані від учасників, чи тільки ті суми коштів, які отримані як внесок до капіталу підприємства — статутного чи додаткового.
Для уникнення можливих непорозумінь із контролюючими органами, якщо підприємство бажає класифікувати списану заборгованість як внесок учасника до складу додаткового капіталу, рекомендуємо оформити таку операцію відповідним чином.
Наприклад, у додатковій угоді, якою оформляється списання, зазначити, що списана заборгованість є внеском до складу додаткового капіталу. Водночас треба перевірити у статутних документах підприємства, чи немає для цього заборони.
Отже, якщо оформити списання заборгованості як внесок до складу додаткового капіталу, таку операцію відображають проведенням: Д-т 506, 612, 606, 685, 684 К-т 422 «Інший вкладений капітал».
Але за якою вартістю відображати списання?
У ситуації, що розглядається, зобов’язання перед нерезидентом за позикою і відсотками визначено в іноземній валюті. З погляду НП(С)БО 21 така заборгованість є монетарною, тобто планується її погашення коштами. А згідно з п. 8 НП(С)БО 21 на дату здійснення господарської операції за монетарними статтями в іноземній валюті визначають курсові різниці.
Курсові різниці від перерахунку монетарних статей про операційну діяльність відображають у складі інших операційних доходів (витрат) (п. 8 НП(С)БО 21). Тобто доходи від курсових різниць — на субрахунку 714 «Дохід від операційної курсової різниці», а витрати — на субрахунку 945 «Втрати від операційної курсової різниці».
Причому, на жаль, нормами НП(С)БО 21 не передбачено можливості у ситуації, що розглядається, списувати курсові різниці за рахунок додаткового капіталу.
Таким чином, списують заборгованість (Д‑т 506, 612, 606, 685, 684 К-т 422 чи 717) за курсом НБУ на дату списання.
Водночас відображають курсову різницю: Д‑т 506, 612, 606, 685, 684 К-т 714 (додатна) чи Д-т 945 К-т 506, 612, 606, 685, 684 (від’ємна).
На яку дату відображати списання та яким документом оформити?
Підставою для списання є додаткова угода до первісного договору позики, якою нерезидент прощає заборгованість. На підставі угоди доречно також оформити бухгалтерську довідку.
Дата такої угоди буде датою, на яку слід відобразити списання заборгованості.
Оподаткування єдиним податком (2%)
Відповідно до пп. 2 п. 292.1 ПКУ доходом платника єдиного податку — юрособи є будь-який дохід, отриманий протягом податкового (звітного) періоду в грошовій формі (готівковій та/або безготівковій), матеріальній або нематеріальній формі, визначеній пунктом 292.3 цієї статті.
Отже, якщо прощена заборгованість включається до складу доходів (субрахунок 717), вона включається і до бази оподаткування єдиним податком (2%).
Якщо ж прощена заборгованість зараховується до складу додаткового капіталу, вона не включається до бази оподаткування єдиним податком. Так само консультує податкова: «внесення грошових коштів засновниками як додатковий капітал без зміни розміру статутного капіталу не включається до складу доходу платника єдиного податку третьої групи (юридичної особи)».
До складу доходу, який оподатковується ЄП (2%), включаються в тому числі додатні курсові різниці (Д-т 506, 612, 606, 685, 684 К-т 714). У всякому разі, така думка податкової, яку вона наводить у багатьох своїх консультаціях, зокрема у відповіді на запитання в ЗІР, підкатегорія 108.01.02: «Чи включаються до доходу ЮО — платника ЄП третьої групи курсові різниці від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти?».
Думка податкової
<...>
Визначення курсових різниць за монетарними статтями в іноземній валюті проводиться на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції в її межах або за всією статтею (відповідно до облікової політики). Для визначення курсових різниць на дату балансу застосовується валютний курс на кінець дня дати балансу. При визначенні курсових різниць на дату здійснення господарської операції застосовується валютний курс на початок дня дати здійснення операції. Підприємство може здійснити перерахунок залишків на кінець дня за монетарними статтями в іноземній валюті, за якими протягом дня здійснювались господарські операції із застосуванням валютного курсу, встановленого на кінець цього дня (абзац перший п. 8 НП(С)БО 21).
Отже, юридична особа — платник єдиного податку визначає курсові різниці від перерахунку операцій, виражених в іноземній валюті, заборгованості та іноземної валюти на дату балансу, а також на дату здійснення господарської операції згідно з вимогами національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку.
У податковій декларації юридичної особи — платника єдиного податку зазначається лише обсяг доходу, відображення витрат не передбачено.
Враховуючи вищевикладене, позитивне значення курсових різниць від перерахунку іноземної валюти включається до складу доходів такого платника податку. Від’ємне значення курсових різниць від перерахунку іноземної валюти не зменшує базу оподаткування єдиним податком.
ЗІР, підкатегорія 108.01.02
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- НП(С)БО 11 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 11 «Зобов’язання», затверджене наказом Мінфіну від 31.01.2000 р. №20.
- НП(С)БО 15 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 15 «Дохід», затверджене наказом Мінфіну від 29.11.1999 р. №290.
- НП(С)БО 21 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затверджене наказом Мінфіну від 10.08.2000 р. №193.