Медичне страхування за кошти роботодавця є складовою так званого соцпакета, що його роботодавці надають своїм працівникам. Ми вже неодноразово приділяли увагу цій темі. У цій статті читайте про медичне страхування працівників з урахуванням правил, що актуальні на сьогодні.
Укладаємо договір медстрахування
Медичне страхування (безперервне страхування здоров'я) є одним із видів добровільного страхування в Україні (п. 3 ч. 4 ст. 6 Закону про страхування). Хоча воно зазначене і серед обов'язкових видів страхування у п. 1 ст. 7 Закону про страхування, на сьогодні обов'язкове медичне страхування в Україні наразі не запроваджено. Тож надалі будемо говорити лише про добровільне медичне страхування (ДМС).
Згідно зі ст. 16 Закону про страхування договір страхування — це письмова угода між страхувальником і страховиком, згідно з якою страховик бере на себе зобов'язання у разі настання страхового випадку здійснити страхову виплату страхувальникові або іншій особі, визначеній у договорі страхування страхувальником, на користь якої укладено договір страхування (подати допомогу, виконати послугу тощо), а страхувальник зобов'язується сплачувати страхові платежі у визначені строки та виконувати інші умови договору.
Відповідно до ст. 981 ЦКУ договір страхування має укладатися в письмовій формі або через видання страхувальникові страхового свідоцтва (поліса, сертифіката).
Страхувальниками згідно зі ст. 3 Закону про страхування визнаються юрособи та дієздатні фізособи, які уклали зі страховиками договори страхування або є страхувальниками відповідно до законодавства України. Страхувальники можуть укладати зі страховиками договори про страхування третіх осіб (застрахованих осіб) лише за їхньою згодою, крім випадків, передбачених чинним законодавством.
У випадку ДМС за кошти роботодавця страхувальником буде сам роботодавець, який укладає договір ДМС за згодою працівників, які є застрахованими особами.
Відповідно до ст. 18 Закону про страхування для укладання договору страхування страхувальник подає страховику письмову заяву за формою, встановленою страховиком, чи в інший спосіб заявляє про свій намір укласти договір страхування.
Для дотримання норм Закону про страхування роботодавець повинен:
— отримати від працівника заяву з проханням укласти щодо нього договір добровільного медстрахування, яка підтверджуватиме згоду працівника на це;
— видати наказ із зазначенням переліку осіб, щодо яких укладається договір добровільного медстрахування;
— написати від імені страхувальника (роботодавця) письмову заяву за формою, встановленою страховиком.
Договір страхування набирає чинності з моменту внесення першого страхового платежу, якщо в ньому не передбачено іншого (ч. 4 ст. 18 Закону про страхування).
У договорі мають міститися такі умови:
— розмір страхових внесків;
— програма страхування;
— страхова сума, тобто граничний розмір страхового забезпечення, або перелік медичних послуг із зазначенням їхньої вартості;
— інші умови.
Залежно від умов договору страхові платежі можуть перераховуватися одноразово за весь строк дії договору страхування або періодично. Але зазвичай на практиці укладають договір на один рік, і роботодавець-страхувальник вносить одноразовий страховий платіж за весь цей період.
У договорі або додатках до нього зазвичай наводять інформацію про застрахованих осіб: прізвище, ім'я, по батькові, індивідуальний податковий номер тощо. Ці дані потрібні для оподаткування операцій за договором і подання податкової звітності про доходи працівни-ків.
Договір ДМС з погляду оподаткування
Згідно з пп. 14.1.52-1 ПКУ договір добровільного медичного страхування — це договір страхування, який передбачає страхову виплату, що здійснюється закладам охорони здоров'я у разі настання страхового випадку, пов'язаного з хворобою застрахованої особи або нещасним випадком. Такий договір має також передбачати мінімальний строк його дії один рік та повернення страхових платежів виключно страхувальникові при достроковому розірванні договору.
Якщо умови договору ДМС не відповідатимуть цим вимогам, він не оподатковуватиметься за спеціальними правилами для договорів ДМС.
Так, підпункт 3.3 Характеристики №565 серед класифікаційних ознак добровільного медичного страхування називає перерахування страхової виплати як закладам охорони здоров'я, так і застрахованій особі, — тобто загалом можливі різні варіанти страхових договорів.
Класифікаційні ознаки договору добровільного медичного страхування
Медичне страхування (безперервне страхування здоров'я) — вид страхування, за яким предметом договору страхування є майнові інтереси, що не суперечать закону, пов'язані зі здоров'ям та працездатністю страхувальника чи третьої особи (застрахованої особи), визначеної страхувальником у договорі страхування за її згодою.
Даний вид страхування передбачає обов'язок страховика за встановлену договором страхування плату (страховий внесок, страховий платіж, страхову премію) здійснити страхову виплату відповідно до умов договору страхування в розмірі страхової суми або її частини шляхом:
— оплати вартості медико-санітарної допомоги певного переліку та якості в обсязі обраної страхувальником програми медичного страхування, яка була надана страхувальнику чи застрахованій особі закладами охорони здоров'я, до яких він (вона) звернувся під час дії договору, у зв'язку із захворюванням, загостренням хронічного захворювання або розладом здоров'я внаслідок нещасного випадку, іншої допомоги, передбаченої правилами та договором страхування, що пов'язана з наданням медико-санітарної допомоги;
— відшкодування понесених страхувальником чи застрахованою особою документально підтверджених витрат на отримання медико-санітарної допомоги;
Проте податківці в IПК від 26.09.2019 р. №382/6/99-00-07-02-02-15/IПК зазначали, що договір добровільного медичного страхування, за яким страхова виплата здійснюється безпосередньо страхувальникові-фізособі, не вважається договором добровільного медичного страхування для потреб оподаткування.
Отже, щоб договір ДМС відповідав вимогам ПКУ, він має:
— передбачати страхову виплату при настанні страхового випадку тільки закладу охорони здоров'я;
— укладатися на строк не менше ніж один рік;
— передбачати повернення страхових платежів при достроковому розірванні виключно роботодавцю-страхувальнику.
Бухоблік договорів ДМС у роботодавця
Зобов'язання щодо страхових платежів за договорами добровільного медичного страхування відображають на субрахунку 654. Відповідно до Iнструкції №291 на субрахунку 654 «За індивідуальним страхуванням» ведуть облік розрахунків зі страховими організаціями за індивідуальним страхуванням персоналу підприємства, за їх письмовими дорученнями, у разі добровільного страхування, сплати з нарахованої їм заробітної плати страхових внесків за договорами та за обов'язковим страхуванням, що встановлюється законодавством. Тому сплачують страхові внески саме за субрах. 654: Д-т 654 К-т 311.
Мінфін радить включати суми страхових платежів за договорами ДМС до складу інших витрат операційної діяльності — субрахунок 949 «Iнші витрати операційної діяльності» (лист Мінфіну від 22.03.2010 р. №31-34000-20-10/6144).
Водночас у п. 15.1 та 15.7 НП(С)БО 16 витрати на медичне страхування працівників зазначені у складі загальновиробничих витрат. Тому за бажанням страхувальники можуть відображати витрати за страховими платежами на тих самих рахунках, що й зарплату застрахованих працівників. Така схема бухобліку помилкою не буде та дасть можливість отримати інформацію про те, скільки ж насправді коштів витрачається на утримання і стимулювання персоналу.
Як ми наголосили вище, здебільшого страхові платежі за договором добровільного медстрахування вносять одноразово з розрахунку річної суми страхування. Тому їх спочатку відображають на рахунку 39, а потім щомісяця списують на рахунки відповідних витрат (23, 91 — 93, 949) у розмірі 1/12 сплаченої суми.
Позаяк вартість страхового поліса ДМС є доходом працівників, то її слід відображати і на рахунку 66. Позаяк витрати на ДМС не належать до фонду оплати праці згідно з п. 3.5 Iнструкції №5, то їх треба обліковувати на субрахунку 663 «Розрахунки за іншими виплатами», на якому ведеться облік розрахунків за виплатами, що не належать до фонду оплати праці (див. Iнструкцію №291).
Докладніше про бухоблік та оподаткування ДМС працівників див. у прикладі наприкінці статті.
Податок на прибуток у роботодавця
У ПКУ не передбачено коригувань фінрезультату до оподаткування при перерахуванні страхових платежів за працівників за договорами добровільного медстрахування.
Щоправда, винятком є суми забезпечень, щодо яких здійснюють коригування, передбачені п. 139.1 ПКУ. Але таке коригування виникне лише у тих, хто застосовує податкові різниці, і лише якщо під витрати на оплату договорів добровільного медичного страхування створюють забезпечення (резерв) згідно з обліковою політикою підприємства.
Якщо страхувальник — неприбуткова організація
Під загрозою можуть опинитися неприбуткові організації, які бажають укласти договори медстрахування на користь своїх працівників, через порушення пп. 133.4.2 ПКУ.
Установчі документи неприбуткової організації (або установчі документи організації вищого рівня, на підставі яких діє неприбуткова організація відповідно до закону) обов'язково мають містити заборону розподілу отриманих доходів (прибутків) чи їх частини серед засновників (учасників у розумінні ЦКУ), членів такої організації, працівників (крім оплати їхньої праці, нарахування єдиного соціального внеску), членів органів управління та інших пов'язаних з ними осіб.
Якщо страхувальник — неприбутківець: консультують податківці
Доходи неприбуткової організації мають використовуватися виключно для фінансування видатків на утримання такої неприбуткової організації. На цьому податківці наголошують у IПК від 26.04.2018 р. №1889/6/99-99-15-02-02-15/IПК. I звертають увагу на те, що вартість поліса ДМС не входить до фонду оплати праці відповідно до п. 3.5 Iнструкції №5.
В іншій IПК від 12.04.2019 р. №1580/6/99-99-13-02-03-15/IПК зазначають: якщо трудовим договором та статутом профспілки передбачено можливість спрямування коштів працівників на медичне страхування працівників, що є членами такої профспілкової організації, то така профспілка не втратить статусу неприбуткової, бо в цьому разі це є її статутною діяльністю — дбати про працівників. Але інші неприбуткові організації такої індульгенції не мають, адже медичне страхування все-таки не входить до фонду зарплати.
Податок на додану вартість у роботодавця
Операція з медстрахування своїх працівників за кошти підприємства не призводить до виникнення податкових зобов'язань з ПДВ. Адже згідно з пп. 196.1.3 ПКУ такі операції не є об'єктом оподаткування ПДВ. Про це податківці зазначають у ЗIР, підкатегорія 101.11 (чи виникають у підприємства податкові зобов'язання з ПДВ у разі медичного страхування своїх працівників за кошти підприємства?).
До того ж сума компенсації вартості страхового поліса, внесена на банківський рахунок чи до каси підприємства працівником, також не оподатковуватиметься ПДВ і податкова накладна не складатиметься (IПК ДФС у м. Києві від 25.10.2018 р. №4585/IПК/26-15-15-01-18).
Але пам'ятайте, що операції, пов'язані з придбанням страхових полісів для працівників, підприємство-страхувальник, якщо воно зареєстроване платником ПДВ, відображає в рядку 10.3 декларації з ПДВ.
ПДФО та військовий збір з доходів працівників у вигляді поліса ДМС
Сума страхових внесків (у тому числі за договорами довгострокового страхування життя, добровільного медичного страхування) фізособи, нарахована та сплачена його роботодавцем за свій рахунок чи на користь такої фізособи, включається до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку відповідно до пп. 164.2.16 ПКУ. Таке роз'яснення міститься у ЗIР, підкатегорія 103.16, та IПК ДФС від 22.10.2018 р. №4511/6/99-99-13-02-03-15/IПК. I ми погоджуємося з ним. Адже серед винятків, перелічених у пп. «а» — «в» пп. 164.2.16 ПКУ, за якими страхові платежі звільнено від оподаткування, не згадано договорів добровільного медстрахування.
А отже, з доходу працівника у вигляді перерахованих страхових внесків роботодавець, як податковий агент, утримує 18% ПДФО та 1,5% ВЗ відповідно до п. 176.2 ПКУ.
Крім цього, позаяк дохід надається працівникові в негрошовій формі, то для потреб визначення бази оподаткування ПДФО слід застосувати натуркоефіцієнт (п. 164.5 ПКУ), а ось для визначення суми військового збору податківці дозволяють розраховувати базу без коефіцієнта (ЗIР, підкатегорія 126.05).
Сума податку з вартості страхового поліса розраховується за правилами п. 164.5 ПКУ таким чином: треба збільшити вартість сплаченого поліса на коефіцієнт, визначений за формулою, наведеною у п. 164.5 ПКУ. Позаяк до такого доходу застосовується ставка ПДФО 18%, то цей коефіцієнт становить 1,21951.
При сплаті страхових внесків ДМС дії підприємства — покупця полісів будуть такі:
1) сплачується вартість страхових полісів на користь страхової компанії;
2) визначається база оподаткування ПДФО щодо кожної застрахованої особи шляхом множення вартості її поліса на коефіцієнт;
3) така база оподатковується ПДФО за ставкою 18%;
4) а от військовим збором оподатковується сама сума страхових внесків за ставкою 1,5%;
5) згідно з пп. 168.1.4 ПКУ сума ПФДО сплачується до бюджету не пізніше трьох банківських днів, наступних за днем оплати страхових внесків на користь страхової компанії. Військовий збір, нагадаємо, сплачується (перераховується) до бюджету в ті самі строки (пп. 1.4 п. 16-1 підрозділу 10 р. ХХ ПКУ).
До речі, податки з доходу працівника мають утримуватися все-таки з його доходів та не мають бути витратами самого підприємства, адже суми податків мають бути утримані з доходу та його коштом згідно з пп. 168.1.1 ПКУ. Iнакше (тобто у разі сплати податків за кошти підприємства) податківці вважають, що така фізособа отримує додаткове благо у вигляді сплаченого замість неї податкового зобов'язання (ЗIР, підкатегорія 103.02).
Зверніть увагу!
Не слід плутати медичне страхування працівників з допомогою на лікування та медичне обслуговування. У випадку зі сплатою страхових платежів на користь працівників за договором добровільного медстрахування не застосовується норма пп. 165.1.19 ПКУ, відповідно до якої доходами, які не включаються до розрахунку загального місячного (річного) оподатковуваного доходу, є, зокрема, кошти або вартість майна (послуг), що надаються як допомога на лікування та медичне обслуговування платника податку за рахунок коштів благодійної організації або його роботодавця*.
* Постанови Київського апеляційного адмінсуду у справі №826/3389/17 від 22.05.2018 р. та від 13.09.2018 р.
Щодо заповнення додатка 4ДФ до об'єднаної звітності, то такий дохід зазначають з ознакою доходу «125», якщо податковий агент — роботодавець — резидент України. Причому в графах 3а та 3 додатка 4ДФ податковий агент відображає суми нарахованого та наданого у негрошовій формі доходу з урахуванням підвищувального коефіцієнта.
Що ще почитати?
Допомога на лікування та медичне обслуговування працівників має іншу природу, ніж страхування. Ми писали про таку допомогу в інших статтях:
— «Допомога на лікування: оподаткування та відображення у звітності» в «ДК» №30/2018;
— «Проводимо вакцинацію працівників від грипу» в «ДК» №41-42/2018;
— «Матеріальна допомога на лікування директору підприємства: що з оподаткуванням?» у «ДК» №9-10/2021.
ЄСВ на вартість поліса ДМС не нараховується
Згідно з п. 3.5 Iнструкції №5 внески підприємств за договорами добровільного медичного страхування працівників не включають до фонду заробітної плати. Ці внески також прямо згадані у п. 2 р. II Переліку №1170. А тому на такі платежі ЄСВ не нараховують.
Про це колись зазначали фахівці ПФУ у листі від 29.12.2012 р. №31740/03-20 та ДФСУ у листі від 12.05.2016 р. №10396/6/99-99-13-02-03-14.
Приклад У жовтні 2021 року підприємство уклало договір добровільного медстрахування на період з листопада 2021 р. до жовтня 2022 року на користь працівника та сплатило страхові платежі авансом на рік у сумі 18000 грн. Податки утримано зі суми заробітної плати працівника (див. табл.).
Таблиця
Бухгалтерський облік договору ДМС та його оподаткування ПДФО та ВЗ
|
Зміст господарської операції
|
Бухгалтерський облік
|
Сума, грн
|
|
|
Д-т
|
К-т
|
||
| Перераховано страхові внески за працівника на користь страхової компанії — у жовтні 2021 р. за 12 місяців |
654
|
311
|
18000,00
|
| Нарахування доходу працівника у вигляді сплачених страхових внесків у жовтні 2021 р. |
39
|
663
|
18000,00
|
| Утримано ПДФО та ВЗ щодо доходу у вигляді страхових внесків зі суми заробітної плати ПДФО = 18000,00 х 1,219512 х 18% = 3951,22 грн ВЗ = 18000, 00 х 1,5% = 270 грн |
661
|
641/ПДФО,
642/ВЗ |
3951,22
270,00 |
| Перараховано ПДФО та ВЗ протягом 3-х банківських днів із дня сплати страхових платежів |
641/ПДФО
642/ВЗ |
311
311 |
3951,22
270,00 |
| Визнання витрат на страхування працівника у листопаді 2021 р. |
23, 91-93, 949
663 |
39
654 |
1500,00*
1500,00 |
| * Позаяк договір ДМС укладено на 12 місяців, то 1/12 вартості поліса списується на поточні витрати у першому місяці дії договору, а решта 11/12 перебувають у складі витрат майбутніх періодів. Надалі протягом решти 11 місяців дії договору щомісяця списується на витрати 1/12 вартості поліса. | |||
Але це ще не все! Адже іноді буває, що працівника застраховано на рік наперед, а він звільняється. Що робити у такому разі роботодавцю, читайте у статті у «ДК» №45/2021.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- ЦКУ — Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. №435-IV.
- Закон про страхування — Закон України від 07.03.1996 р. №85/96-ВР «Про страхування».
- Iнструкція №5 — Iнструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату України від 13.01.2004 р. №5.
- Iнструкція №291 — Iнструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.1999 р. №291.
- Перелік №1170 — Перелік видів виплат, що здійснюються за рахунок коштів роботодавців, на які не нараховується єдиний внесок на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затверджений постановою КМУ від 22.12.2010 р. №1170.
- Характеристика №565 — Характеристика та класифікаційні ознаки видів добровільного страхування, затверджені розпорядженням Державної комісії з регулювання ринків фінансових послуг України від 09.07.2010 р. №565.
- НП(С)БО 16 — Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну від 31.12.1999 р. №318.
Юлія ЄГОРОВА, «Дебет-Кредит»