ВС вважає1, що використання земельних ділянок через створене фермерське господарство (ФГ) не змінює ані статусу земельної ділянки, ані статусу засновника — орендаря землі та не звільняє його від орендної плати за укладеним договором оренди. До ФГ таке право не переходить.
Фізособа орендувала земельну ділянку, а потім передала право користування нею ФГ, головою якого й стала ця фізособа-орендар.
1 Постанова ВС від 18.0.2021 р. у справі №400/1730/19.
До створення ФГ орендну плату за землю сплачувала фізособа самостійно та від свого імені (що й передбачено договором оренди землі). Після створення ФГ подавало декларацію про плату за землю та сплачувало орендну плату вже саме ФГ.
Але податківці під час документальної перевірки вирішили, що це помилка, і склали відповідний акт та ППР. Таким чином вони наказали фізособі сплатити суму податкового зобов'язання з платежу «орендна плата з фізичних осіб».
Хто має сплачувати орендну плату за землю — фізособа чи ФГ?
Фермерське господарство підлягає державній реєстрації у порядку, встановленому законом для державної реєстрації юридичних осіб та фізичних осіб — підприємців, за умови набуття громадянином України або кількома громадянами України, які виявили бажання створити фермерське господарство, права власності або користування земельною ділянкою (ст. 8 Закону про ФГ).
Велика Палата ВС у постанові від 31.10.2018 р. у справі №677/1865/16-ц свого часу наголосила, що можливість реалізації громадянином права на створення фермерського господарства безпосередньо пов'язана, зокрема, з укладенням договору оренди земельної ділянки для ведення фермерського господарства, що є передумовою для державної реєстрації останнього.
Це означає, що для створення ФГ не потрібно, аби засновники мали власні земельні ділянки: достатньо й орендованих.
I відповідно до ст. 12 Закону про ФГ земельні ділянки, які використовуються фермерським господарством на умовах оренди, входять до складу земель фермерського господарства. Але для того щоб говорити про наявність оренди, слід мати договір оренди, в якому орендарем зазначено ФГ!
I тільки за такої умови, згідно зі ст. 1, 5, 7, 8 і 12 Закону про ФГ, після укладення договору оренди земельної ділянки для ведення фермерського господарства та проведення держреєстрації такого господарства обов'язки орендаря цієї земельної ділянки виконує фермерське господарство, а не громадянин, якому вона надавалася.
Адже після держреєстрації ФГ у правовідносинах користування земельними ділянками, наданими на підставі Закону про ФГ, відбувається фактична заміна орендаря, й обов'язки користувача земельної ділянки переходять до ФГ з дня його держреєстрації.
Чи потрібна реєстрація прав ФГ на орендовану землю?
Якщо вважається, що право користувача орендованої землі переходить до створеного орендарем-фізособою ФГ, то як бути з реєстрацією таких прав у Реєстрі?
Згідно з абз. 1 п. 287.1 ПКУ власники землі та землекористувачі сплачують плату за землю з дня виникнення права власності або права користування земельною ділянкою.
Відповідно до п. 288.1, 288.2, 288.3 ПКУ підставою для нарахування орендної плати за земельну ділянку є договір оренди земельної ділянки. Платником орендної плати є орендар земельної ділянки. Об'єктом оподаткування є земельна ділянка, надана в оренду.
Отже, для виконання вимог ст. 125, 126 ЗКУ та приписів ст. 287, 288 ПКУ потрібен сам договір оренди земельної ділянки.
Зверніть увагу!
Раніше суди вважали, що для фактичної заміни орендаря та переходу обов'язків користувача земельної ділянки до ФГ має значення факт державної реєстрації останнього*. Отже, певний час була позиція, що для ФГ оформлення договору оренди на землю в цьому випадку не обов'язкове — право користувача переходить до ФГ не за бажанням сторін за договором оренди, а в силу закону — з дати реєстрації ФГ в ЄДР.
Проте у коментованій справі ВС дійшов цілком протилежних висновків.
* Постанова Великої Палати ВС від 31.10.2018 р. у справі №677/1865/16-ц.
Що ж вирішив ВС?
ВС підтримав позицію податкових органів, а саме:
1) земельна ділянка належить до земель комунальної власності та була надана в оренду для ведення фермерського господарства;
2) договір оренди був укладений між фізособою-засновником ФГ та органом місцевого самоврядування. Хоча зазначена вище земельна ділянка включена фізособою до майна ФГ, що підтверджується статутом. Крім того, між фізособою та ФГ було складено та підписано акт приймання ділянки до складу майна з правом користування;
3) хоча ділянка станом на 2018 рік перебувала у фактичному користуванні ФГ, договір оренди між територіальною громадою та ФГ не було укладено.
Таким чином, позаяк орендарем ділянки є фізособа, то саме на неї відповідно до п. 288.2 ПКУ покладено обов'язок щодо сплати орендної плати згідно з договором оренди землі;
4) землі ФГ можуть складатися із земельної ділянки, що використовується ФГ на умовах оренди. I Закон про ФГ не встановлює будь-яких винятків щодо правового регулювання оренди земельної ділянки. Не встановлює він і таких наслідків, як набуття ФГ права оренди земельної ділянки, яка була надана громадянину для створення ФГ, в силу факту держреєстрації ФГ в ЄДР.
Отже, ВС у коментованій справі вважає, що позаяк орендарем ділянки є фізособа, то саме вона сплачує орендну плату.
Той факт, що використання земельних ділянок відбувається через створене такою фізособою ФГ, на думку ВС у коментованій справі, не змінює статусу фізособи як орендаря земельної ділянки та не звільняє його від визначеного чинним законодавством обов'язку сплачувати орендну плату. Не звільняє його від цього обов'язку й фактична сплата ФГ орендної плати за землю.
Від редакції
У коментованій справі маємо висновок, побудований на нормах ПКУ. I для сплати орендної плати за землю це важливо, адже вона входить до тих платежів, які регулюються ПКУ. Але не тільки!
Як ми зазначили вище, земельні ділянки, які використовуються ФГ на умовах оренди, входять до складу земель ФГ.
Для держреєстрації прав, що набуваються, змінюються або припиняються у зв'язку з виконанням умов правочину, з якими закон та/або відповідний правочин пов'язує можливість набуття, зміни чи припинення таких прав, також подається документ, що підтверджує наявність факту виконання відповідних умов правочину.
Що це має бути — договір оренди, акт, статут ФГ чи закон?
ПКУ наполягає, що це має бути саме договір оренди. Але Закон про ФГ каже дещо інше. I зовсім не випадково попередня судова практика вважала, що оформлення договору оренди між ФГ і власником землі не є обов'язковим.
Тому, на нашу думку, позаяк заміна орендаря й обов'язки користувача земельної ділянки переходять до ФГ з дня його державної реєстрації, то оформляти будь-які документи у принципі не потрібно (ми говоримо про договір суборенди чи акт приймання-передачі тощо).
Але маємо свіжий висновок суду та розуміємо, що податкові органи неодмінно ним скористаються під час перевірок ФГ. Тож будьте обережні й оформлюйте землекористування таким чином, щоб уникнути штрафів та пені за те, що орендну плату сплатила не та особа.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»