Податкові органи під час перевірок мають шукати докази не лише протиправної поведінки контрагентів, а й обізнаності суб'єкта перевірки щодо такої поведінки та злагодженості дій між ними. Це безпосередньо впливає, зокрема, на встановлення вини платника.
Будівельні та суміжні з ними роботи завжди спричинюють неабияку цікавість в органів ДПС. I тут перевірятимуть усе — від порядку оплати до можливості за часовими проміжками виконувати такі операції з урахуванням фаховості працівників та наявності матеріально-технічної бази у підрядників.
Водночас доволі складно та нелогічно визнавати нереальними та фіктивними такі господарські операції, якщо будинок збудовано та здано в експлуатацію. Саме на це звернув увагу Верховний Суд1.
1 Постанова Верховного Суду від 17.06.2021 р. у справі №815/498/18.
Як суди перевіряють реальність операцій?
Як правило, лояльні до платників податків суди покликаються на відсутність доказів у податкових органів, зокрема:
1) не спростовано факти виконання підрядних робіт, не надано доказів недостовірності, фіктивності або суперечливості первинних документів як з боку самого суб'єкта перевірки, так і з боку його контрагентів;
2) не доведено недобросовісність чи необачність у виборі контрагента та виконанні самих робіт;
3) не доведено, що суб'єкт перевірки не отримував чи не використовував будівельних матеріалів та інших товарів/робіт/послуг у своїй господарській діяльності (тобто не доведено, що товари/роботи/послуги використовувалися не саме для будівництва, а для певних інших робіт/послуг тощо);
4) не доведено, що за відсутності працівників за трудовими договорами та власних основних засобів, машин та механізмів такі роботи й послуги не могли бути реально виконані, а товари — постачені (за відсутності власних транспортних засобів), у т. ч. з урахуванням часу, оперативності проведення операцій, місцезнаходження майна, віддаленості контрагентів один від одного.
Згодом суди почали ретельніше вивчати фінансові документи та застосовувати ще один вагомий аргумент: договори з контрагентами, які постачали товари, надавали різні послуги та виконували підрядні роботи, були спрямовані на отримання економічного ефекту! Тобто якщо результат операції, наявність якої податківці ставлять під сумнів, спричинив отримання доходу (від продажу, надання в оренду тощо), то зрозуміло, що насправді така операція була.
Хоча якщо такий результат спричинився лише до витрат або збитків чи взагалі було безоплатно роздано іншим особам, то довести наявність запланованого економічного ефекту буде важче.
Проте у коментованій справі суди зазначають, що вони не призначені перевіряти економічну доцільність рішень, які приймаються суб'єктами господарювання (зокрема, при виборі контрагентів, вирішенні питання щодо необхідності залучення третіх осіб до виконання своїх господарських зобов'язань тощо). Тому, якщо раптом податківці або суд заявлять вам про відсутність економічного ефекту, ви завжди можете посилатися на свою свободу здійснення господарської діяльності та прийняття рішень щодо власного майна.
Що з кримінальними справами на керівників/засновників?
Ще одна «улюблена» тактика податківців — не визнавати реальності господарських операцій із контрагентами платника податків, щодо яких на керівника або засновників відкрито кримінальне провадження. Хіба можуть бути реальні операції у злочинців?
Але в коментованій справі суди відхилили такий аргумент. I навіть навпаки, використали це проти податкових органів — кримінальні справи щодо керівників та засновників контрагентів за ознаками фіктивного підприємництва не порушувалися та вирок не приймався, зокрема доказів цього суду не надано.
ВАСУ: СГ за контрагента не відповідає
<...>
Суд касаційної інстанції зазначає, що чинне законодавство не ставить умовою дійсності правочинів, а також умовою реалізації покупцем права на податковий кредит стан податкового обліку та стан виконання вимог податкового законодавства постачальником такого покупця.
Позивач не може нести відповідальність за невиконання його контрагентами своїх податкових зобов'язань. Поняття «добросовісний платник», яке вживається у сфері податкових правовідносин, не передбачає виникнення у платника додаткового обов'язку з контролю за дотриманням його постачальниками правил оподаткування, а сам платник не наділений повноваженнями податкового контролю для виконання функцій, покладених на податкові органи, а тому не може володіти інформацією відносно виконання контрагентом податкових зобов'язань.
За умови невстановлення податковим органом наявності замкнутої схеми руху грошових коштів, яка б могла свідчити про узгодженість дій позивача та його постачальника для одержання незаконної податкової вигоди, позивач не може зазнавати негативних наслідків за результатом діянь інших осіб, що перебувають поза межами його впливу.
Висновки податкового органу про нереальність господарських операцій позивача суди спростували твердженнями, які ґрунтуються на досліджених в судовому засіданні доказах.
Враховуючи наведене, суд касаційної інстанції погоджується з висновками судів попередніх інстанцій про протиправність спірних податкових повідомлень-рішень.
<...>
Ухвала ВАСУ від 25 жовтня 2017 року у справі №813/206/13-а
Що із «ланцюгом постачання»?
Це теж дуже часто призводить до проблем під час перевірок. Податківці донараховують суми податків та позбавляють платників права на витрати і податковий кредит з ПДВ, якщо до виконання господарських операцій залучено чимало контрагентів (посередників), а самі об'єкти будівельних та допоміжних робіт перебувають на значній відстані від виконавців.
Суд такі ситуації коментує так:
1) висновки про відсутність у контрагентів (за ланцюгом постачання) трудових та матеріально-технічних ресурсів, як і неподання такими контрагентами звітності, контролюючий орган зробив виключно на підставі аналізу зібраної та опрацьованої узагальненої податкової інформації. Проте така податкова інформація має виключно інформативний характер. Посилання контролюючого органу на таку інформацію, як критерій оцінки реальності господарських операцій, є безпідставним. Така інформація сама собою не доводить та не може свідчити про наявність податкових правопорушень, на які посилається контролюючий орган;
ВС: податкова інформація — не однозначний доказ
<...>
Висновки відповідача ґрунтуються на податковій інформації відносно контрагента позивача, а не на аналізі суті та наслідків господарських операцій, які мали місце у перевіряємому періоді, що, в свою чергу, не є безумовною підставою для висновків про відсутність фактичного виконання спірних операцій за умови наявності первинних документів, які спростовують такі доводи.
<...>
Постанова Верховного Суду від 15.08.2019 р. у справі №814/3871/152
2) щодо доводів контролюючого органу про неможливість надання такого товару контрагентами, ненадання пояснень про походження товару, його виробника, то такі доводи, як підстава невизнання реальності господарських операцій, є безпідставними. Будь-які пояснення не є первинними документами в розумінні Закону «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні», їх наявність чи відсутність не є підставою не визнавати факт проведення господарських операцій, засвідчених належно складеними первинними документами на їх виконання.
Як наслідок, контролюючий орган у коментованій справі не довів та не надав жодних належних, достатніх та допустимих доказів, які б свідчили:
— що наявні у контрагентів за ланцюгом постачання трудові ресурси та матеріально-технічне забезпечення тощо були недостатніми для проведення господарської діяльності з виконання будівництва, обумовленого укладеними договорами з позивачем;
— про протиправну поведінку контрагентів та про обізнаність платника податків щодо такої поведінки та злагодженості дій між ними.
Отже, платник податків справу виграв, а його господарські операції було визнано реальними.
Висновки
Під час перевірки та підписання акта слід звертати увагу на дії та висновки контролерів, які мають:
1) користуватися не інформацією про ризиковість контрагентів (це є підставою для вивчення платника податків для потреб складення запиту і призначення перевірки) за інформаційними базами ДПСУ, а вивчати первинні й інші документи, які складаються на виконання господарських операцій;
2) вивчати документи як суб'єкта перевірки, так і його контрагентів з метою порівняння процесу документування виконуваних операцій з урахуванням часу, оперативності проведення операцій, місцезнаходження майна, віддаленості контрагентів один від одного;
3) використовувати судову практику, яка є схожою за виконуваними господарськими операціями, з урахуванням специфіки їх виконання та статусу контрагентів — при їх виборі платники податків на сьогодні збирають достатньо інформації, доволі багато її є у відкритому доступі, що не потребує вимоги її надання від самих контрагентів. Заборонено збирати інформацію лише про фізосіб без їхнього дозволу;
4) збирати докази того, що платник податків був обізнаний про протиправну поведінку контрагента, проте не розірвав із ним договору та продовжив співпрацю. Звісно, наявність податкового боргу, неподання чи невизнання податкової звітності за період співпраці, вилучення первинних документів правоохоронними органами тощо не може вказувати на протиправну поведінку контрагента. На жаль, такі моменти вже давно стали неодмінним супроводом успішної господарської діяльності платників податків.
I лише результати опрацювання зібраної за наведеним вище переліком інформації можуть стати підставою для висновків, у т. ч. про протиправну поведінку контрагентів, обізнаність платника податків щодо такої поведінки та злагодженості дій між ними.
До речі, останнім часом суди дедалі частіше почали наводити такі висновки у судових рішеннях, як свідчить і коментована нами справа. Але, наскільки ретельніше почнуть діяти контролери, питання й надалі відкрите. I це безпосередньо пов'язано з оформленням матеріалів перевірки та встановленням вини на підставі зібраної інформації.
ПКУ — про вину платника
112.1. Особа може бути притягнута до фінансової відповідальності за вчинення податкового правопорушення за умови наявності в її діянні (дії або бездіяльності) вини, крім випадків, передбачених цим Кодексом.
112.2. Особа вважається винною у вчиненні правопорушення, якщо буде встановлено, що вона мала можливість для дотримання правил та норм, за порушення яких цим Кодексом передбачена відповідальність, проте не вжила достатніх заходів щодо їх дотримання.
Вжиті платником податків заходи щодо дотримання правил та норм податкового законодавства вважаються достатніми, якщо контролюючий орган не доведе, що, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачена відповідальність, платник податків діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.
Стаття 112 «Загальні умови притягнення до фінансової відповідальності за вчинення податкових правопорушень та порушення іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на контролюючі органи» Податкового кодексу України
Отже, дії податкових органів наразі не змінюються, проте поступово змінюється оцінка отриманих ними доказів до та під час перевірки судом.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»