Через дії обставин непереборної сили (форс-мажору), наприклад спричинених погодними умовами та стихійним лихом (буревій, град, блискавка, посуха тощо) (див. ст. 14-1 Закону про ТПП), сільгосппідприємство втратило посіви. Що з оподаткуванням?
Податок на додану вартість
Уже давно і систематично податкова говорить, що в разі втрати посівів платник ПДВ повинен нарахувати компенсувальні податкові зобов'язання з ПДВ згідно з п. 198.5 ПКУ.
Наприклад, читаємо відповідь податкової на запитання в ЗIР, підкатегорія 101.04: «Чи необхідно нараховувати податкове зобов'язання з ПДВ згідно з п. 198.5 ст. 198 Податкового кодексу України на вартість товарів/послуг, використаних для вирощування посівів (насаджень), що загинули у зв'язку з настанням обставин непереборної сили або були знищені?».
Податкова відповідає, що у разі якщо у зв'язку з настанням обставин непереборної сили посіви (насадження) загинули чи були знищенні, внаслідок чого списуються придбані з ПДВ товари/послуги, які використані для їх вирощування, то податкове зобов'язання з ПДВ на підставі п. 198.5 ПКУ платником ПДВ:
— нараховується, якщо вартість таких товарів/послуг не включається до вартості іншої готової продукції, операції з постачання якої підлягають оподаткуванню;
— не нараховується, якщо вартість таких товарів/послуг включається до вартості іншої готової продукції, операції з постачання якої підлягають оподаткуванню.
Причина такого нарахування, на погляд податкової, — товари, послуги починають використовуватися в операціях, що не є господарською діяльністю платника.
А на наш погляд, необхідність нарахування ПДВ тут досить сумнівна. Адже господарська діяльність за пп. 14.1.36 ПКУ — це діяльність, пов'язана, в тому числі, з виробництвом товару і спрямована на отримання доходу.
Якщо сільгосппідприємство понесло витрати на вирощування сільгосппродукції, воно мало на меті виростити таку продукцію і використати її для отримання доходу. Від того, що посіви втрачено, витрати не стають такими, що мали на меті використання не в господарській діяльності. Господарська діяльність характеризується метою отримання доходу, а не фактом отримання доходу.
Але навряд чи такі аргументи влаштують податкову. Якщо підприємство не нарахує компенсувальних податкових зобов'язань з ПДВ, очевидно, це зробить податкова під час перевірки. I тоді доводити власну правоту сільгосппідприємство буде змушене хіба що в суді. А на чий бік стане суд, невідомо.
Тому, якщо сільгосппідприємство не вважає за потрібне ризикувати, компенсувальний ПДВ доведеться нарахувати.
Нараховуючи компенсувальний ПДВ, врахуйте таку особливість.
Відповідно до п. 8.2 Методрекомендацій №132:
— витрати на обробіток площ, на яких повністю загинув урожай унаслідок стихійного лиха, списують як надзвичайні втрати;
— у разі пересівання повністю загиблих посівів сума витрат становитиме вартість насіння, витрати на передпосівний обробіток ґрунту, висівання та інші роботи, які виконуються знову під час пересівання новою культурою (повторювані витрати);
— усі інші суми витрат на лущення стерні, підняття зябу і снігозатримання, вартість добрив та витрачені на їх внесення суми тощо, тобто неповторювані витрати, списують у розрізі статей на пересіяну культуру.
Таким чином, якщо на певних площах загинули посіви і сільгосппідприємство не пересіюватиме їх новою культурою, витрати спишуть проведенням:
— Д-т 977 К-т 23 — на суму понесених витрат;
— Д-т 977 К-т 641 — нараховано компенсувальний ПДВ.
Якщо площі пересіюватимуть новою культурою, понесені витрати на висівання попередньої (втраченої) культури списують:
— Д-т 23 (пересіяна культура) К-т 23 (втрачені посіви) — на суму неповторюваних (тобто тих витрат, що залишаються на нову культуру) витрат;
— Д-т 977 К-т 23 — на суму повторюваних витрат, що були понесені на первісну культуру;
— Д-т 977 К-т 641 — компенсувальний ПДВ на суму повторюваних витрат;
— Д-т 23 (пересіяна культура) К-т 13, 20, 22, 63, 65, 66 тощо — на суму нових витрат, що будуть понесені на нову культуру.
Тобто ПДВ нараховують тільки на ті витрати, які остаточно втрачені і жодного зиску від понесення яких сільгосппідприємство не отримає.
Наприклад, висіяне насіння за втраченими посівами втрачене безповоротно. Тому, якщо насіння придбане з ПДВ, на вартість насіння нараховують компенсувальний ПДВ. А добрива внаслідок втрати посівів залишаються в ґрунті. Тому нову культуру пересівають у вже удобрений ґрунт.
Отже, вартість добрив переноситься на собівартість пересіяної культури. А тому нараховувати компенсувальний ПДВ на вартість добрив не потрібно.
До речі, нарахування компенсувальних ПДВ тільки на повторювані витрати узгоджується з консультацією податкової, яку ми навели вище.
З наведеного випливає: якщо сільгосппідприємство пересіватиме площі, на яких втрачено посіви, воно має розподілити всі понесені витрати на втрачені посіви на повторювані та неповторювані.
Розподілити витрати може комісія сільгосппідприємства з розслідування причин втрати посівів. Оформити це можна протоколом чи актом, який буде додатком до протоколу. Далі документи комісії затверджуються керівником сільгосппідприємства.
На підставі таких документів операцію втрати посівів відображають у бухгалтерському та податковому обліку.
Зверніть увагу!
Нараховуючи компенсувальний ПДВ, беріть до уваги, що він нараховується тільки на вартість товарів, послуг у витратах на втрачені посіви, придбані з ПДВ.
Наприклад, якщо вартість втрат 140000 грн, але в цих витратах товари і послуги, які придбавалися з ПДВ, становлять тільки 90000 грн, то компенсувальний ПДВ нараховується тільки на 90000 грн.
Як складати ПН?
У п. 198.5 ПКУ зазначено, що зведену податкову накладну складають не пізніше останнього дня відповідного звітного періоду (місяця) і реєструють в ЄРПН.
Реєстрація зведених ПН в ЄРПН відбувається протягом 20 календарних днів, наступних за останнім календарним днем місяця, в якому вони складені (п. 201.10 ПКУ).
Особливості заповнення зведеної податкової накладної наведено в Порядку №1307.
Графа «Зведена податкова накладна» має містити код ознаки — «1».
У верхній лівій частині ПН у графі «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причини» ставлять «X» та зазначають тип причини «13» (складена у зв'язку з використанням виробничих або невиробничих засобів, інших товарів/послуг не в господарській діяльності).
Сільгосппідприємство — платник ПДВ наводить власне найменування (чи П. I. Б.) у графі «Отримувач (покупець)».
«Iндивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» — проставляють умовний IПН «600000000000»;
Рядок «Податковий номер платника податку або серія (за наявності) та номер паспорта» не заповнюють.
У графі 2 (опис (номенклатура) товарів/послуг постачальника (продавця)) записують дати складання та порядкові номери ПН, складених на такого платника податку під час постачання йому товарів/послуг, необоротних активів, за якими він визначає податкові зобов'язання відповідно до п. 198.5 ПКУ.
Одиниця виміру у графі 4 — «грн».
У графі 10 (обсяг постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ) наводять вартість (частину вартості) товару/послуги, необоротного активу, на яку нараховується податок відповідно до п. 198.5 ПКУ.
Графи 3.1, 3.2, 3.3, 5 — 9, 12 та рядки VII — IX не заповнюють.
Яку ставку ПДВ застосовувати?
За якою ставкою нараховувати компенсувальний ПДВ, якщо частина товарів, послуг придбана за ставкою 20%, а інша частина товарів — за ставкою 14%?
За ставкою 20% і 14% відповідно. Причому в такій ситуації може складатися одна ПН, в якій операції з різними ставками відображають різними рядками (див. лист ДПСУ від 15.01.2021 р. №1142/7/99-00-21-03-02-07).
Податок на прибуток
Втрати посівів, списані на витрати (на субрахунок 977), зменшують фінрезультат до оподаткування, який є основою для визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток згідно з п. 134.1.1 ПКУ. Поряд із цим податкових різниць для такої ситуації ПКУ не встановлює.
Єдиний податок груп 3, 4
На об'єкт оподаткування єдиним податком груп 3 і 4 втрата посівів не впливає.
Кілька слів про документування
Вище ми вже наголосили, що у зв'язку з втратою посівів керівникові сільгосппідприємства доречно створити комісію для розслідування такого випадку. До складу комісії можуть входити працівники не лише сільгосппідприємства, а й інших організацій, наприклад представники ТПП (торгово-промислової палати), страховика, якщо посіви застраховані, ДСНС, місцевих органів влади тощо.
Якщо втрата посівів вплинула на виконання сільгосппідприємством договірних зобов'язань, воно має надати своїм контрагентам належне документальне підтвердження настання форс-мажору. Засвідчують форс-мажор ТПП України та уповноважені нею регіональні ТПП, видаючи відповідний сертифікат (ч. 3 ст. 14, ст. 14-1 Закону про ТПП). Такий сертифікат і буде належним документальним підтвердженням.
Особливості видачі сертифіката встановлені в Регламентах №40(3) і №44(5).
Після того як всі потрібні підтвердні документи зібрані, комісія сільгосппідприємства з розслідування ситуації втрати посівів підсумовує наслідки своєї роботи у протоколі чи акті.
У документах комісії має зазначатися і код надзвичайної ситуації (НС), згідно з Класифікатором НС, наприклад:
— 20310 — Метеорологічні НС, пов'язані з атмосферними опадами;
— 20311 — НС, пов'язана з сильною зливою (кількість опадів 30 мм і більше, тривалістю 1 година і менше);
— 20312 — НС, пов'язана з великим градом (діаметром 20 мм і більше) тощо.
Нормативна база
- Закон про ТПП — Закон України від 02.12.1997 р. №671/97-ВР «Про торгово-промислові палати в Україні».
- Класифікатор НС — Класифікатор надзвичайних ситуацій ДК 019:2010, затверджений наказом Держспоживстандарту від 11.10.2010 р. №457.
- Методрекомендації №132 — Методичні рекомендації з планування, обліку і калькулювання собівартості продукції (робіт, послуг) сільськогосподарських підприємств, затверджені наказом Мінагрополітики від 18.05.2001 р. №132.
- Порядок №1307 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. №1307.
- Регламент №40(3) — Регламент засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), затверджений рішенням президії ТПП України від 15.07.2014 р. №40(3).
- Регламент №44(5) — Регламент засвідчення Торгово-промисловою палатою України та регіональними торгово-промисловими палатами форс-мажорних обставин (обставин непереборної сили), затверджений рішенням президії ТПП України від 18.12.2014 р. №44(5).
Олександр ЗОЛОТУХІН, «Дебет-Кредит»