З огляду на останню судову практику строки звернення до суду в разі блокування ПН/РК значно скоротилися і становлять аж ніяк не 1095 днів, а шість чи три місяці. Розгляньмо на прикладах, яких строків та в яких випадках має бути дотримано.
З набранням чинності змінами до КАСУ (у редакції після 15.12.2017 р.) строки звернення до суду не лише скорочено, а й диференційовано залежно від того, чи звертався платник податку за процедурою адміністративного оскарження до ДФСУ (тепер — ДПСУ).
Отже, відповідно до ч. 2 та ч. 4 ст. 122 КАСУ встановлено такі строки звернення до суду:
1) спеціальний строк у три місяці — якщо законом передбачено можливість/обов'язковість досудового порядку вирішення спору (у нашому випадку — це адміністративне оскарження) і платник податків (позивач) скористався ним, — обчислюється з дня вручення позивачу рішення за результатами розгляду його скарги на рішення, дії або бездіяльність.
2) спеціальний строк у шість місяців — якщо рішення за результатами розгляду скарги позивача на рішення, дії або бездіяльність суб'єкта владних повноважень не було прийнято та/або вручено у строки, встановлені законом, — обчислюється з дня звернення позивача до суб'єкта владних повноважень (у нашому випадку — податкового органу) з відповідною скаргою на рішення, дії або бездіяльність.
Водночас не забуваймо і про ПКУ, п. 56.18 якого передбачено, що з урахуванням строків давності, визначених статтею 102 цього Кодексу, платник податків має право оскаржити в суді податкове повідомлення-рішення або інше рішення контролюючого органу в будь-який момент після його отримання.
Позаяк нас цікавлять саме строки звернення до суду з оскарженням рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН чи рішення комісії ДПСУ (за результатами адміноскарження в порядку п. 56.23 ПКУ), то важливо відповісти на запитання, які строки тут враховувати — 1095 днів, шість місяців чи три — та як платник податків має ці строки обчислювати.
Адже, по суті, маємо дві ситуації:
1) коли платник податків після складення ПН/РК та подання її на реєстрацію в ЄРПН отримує рішення про відмову в реєстрації та або не робить жодних кроків для подання таблиці щодо госпоперацій, пояснення та копій документів, або все-таки подає ці документи до органу ДПС регіонального рівня (ДПI чи об'єднаної ДПI);
2) подає скаргу до комісії ДПСУ на рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.
У кожній із них як строки, так і порядок їх обчислення будуть різні.
Як наведені строки тлумачать суди?
Для початку важливо з'ясувати, які ж строки має платник податку для звернення до суду в обох вищеописаних ситуаціях з погляду судів.
Наприклад, у постанові від 17.09.2019 р. у справі №640/46/19 (про оскарження блокування ПН) ВС дійшов висновку, що КАСУ передбачає можливість установлення іншими законами спеціальних строків звернення до адмінсуду, а також спеціального порядку обчислення таких строків.
Нормою, що регулює порядок оскарження рішень контролюючих органів, є стаття 56 ПКУ, тобто йдеться про строк у 1095 днів.
У справі №813/4921/17 ПАТ позивалося до суду щодо визнання протиправним та скасування рішення обласного ГУ ДФС про стягнення коштів платника податків з рахунків у банках у рахунок погашення податкового боргу — знову йдеться про інші рішення контролюючого органу, не пов'язані з нарахуванням грошових зобов'язань. I для такого випадку суд вважає1, що строк для звернення платника податків із позовом до адмінсуду становить 1095 днів та обчислюється з дня отримання платником податків рішення, що оскаржено.
1 Постанова ВС від 14.02.2019 р. у справі №813/4921/17.
Натомість у постанові від 11.10.2019 р. у справі №640/20468/18 ВС відійшов від наведених вище висновків та зауважив, що інші рішення контролюючих органів, які не стосуються нарахування грошових зобов'язань платника податків, за умови попереднього використання платником податків досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміноскарження), оскаржуються в судовому порядку в такі строки:
а) тримісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги було прийнято і вручено платнику податків (скаржнику) в строки, встановлені ПКУ. I такий строк обчислюється з дня вручення скаржнику рішення за результатами розгляду його скарги на рішення контролюючого органу;
б) шестимісячний строк для звернення до суду встановлюється за умови, якщо рішення контролюючого органу за результатами розгляду скарги не було прийнято та/або вручено платнику податків (скаржнику) в строки, встановлені ПКУ. I такий строк обчислюється з дня звернення скаржника до контролюючого органу з відповідною скаргою на його рішення.
Тож, коли йдеться про оскарження рішення органу ДПС регіонального рівня про відмову від реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в ЄРПН (блокування ПН/РК), строк для звернення до суду становить ШIСТЬ місяців (а не 1095 днів!).
А от коли платник таки подав скаргу до комісії ДПСУ, то строк для звернення до суду — лише ТРИ місяці.
Залишилося відповісти на два запитання:
1) як обчислити такі строки — з якої дати слід обчислювати строк у шість чи три місяці?
2) чи впливає на таке обчислення подання таблиці за госпопераціями, пояснень та копій документів для врахування ДПС регіонального рівня для розблокування ПН/РК?
Як платник податків має обчислити строк для звернення до суду?
Аби чітко розуміти, яких саме строків слід дотримуватися при зверненні до суду в разі блокування ПН/РК та з якої дати їх обчислювати, наведемо детальні приклади.
Приклад 1 Орган ДПС заблокував податкові накладні, складені протягом січня — лютого 2019 року. Товариство не подавало ані пояснень, ані таблиць, ані документів — таблицю було подано до реєстрації ПН в ЄРПН. 20 листопада 2019 року Товариство звернулося до суду з позовом про зобов'язання зареєструвати всі ПН датою їх подання на реєстрацію в ЄРПН. Чи не пропустило Товариство строк на звернення до суду?
У постанові від 02.07.2020 р. у справі №1.380.2019.006119, де розглядалася подібна ситуація, ВС звернув увагу на те, що рішення органу ДПС регіонального рівні про відмову в такій реєстрації датовані від 22.01.2019 р. та 06.03.2019 р., а до суду Товариство звернулося з позовом щойно 20.11.2019 р.
Отже, ВС доходить висновку, що строк звернення до суду з позовом про визнання протиправним і скасування рішення про відмову в реєстрації податкової накладної в ЄРПН, у разі коли платник податків не застосовував процедуру адміністративного оскарження таких рішень, як досудового порядку вирішення спору, визначається ч. 2 ст. 122 КАСУ і становить ШIСТЬ місяців з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.
Тобто строк обчислюється з наступного дня від дати отримання цих рішень — від 23.01.2019 р. та від 07.03.2019 р. Тож строк звернення до суду має бути до 23.07.2019 р. та до 07.09.2019 р. відповідно. Звернення до суду пізніше спричинило відмову в розгляду позовної заяви (і це підтвердили всі судові інстанції аж до Верховного Суду).
Приклад 2 Орган ДПС заблокував ПН, складену 10.03.2020 р. Рішення органу ДПС регіонального рівня Товариство отримало 10.03.2020 р. Товариство прийняло рішення про подання пояснень, таблиці та копій первинних документів до органу ДПС регіонального рівня. Коли Товариство має звернутися до суду та з якої дати слід такий строк відлічувати?
Тут варто звернутися до п. 56.23 ПКУ, Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН та Порядку розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, затверджених постановою КМУ від 11.12.2019 р. №1165.
Відповідно до п. 11, 12, 15 — 17 Порядку зупинення реєстрації ПН/РК в ЄРПН, у квитанції про зупинення реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування зазначаються:
1) номер та дата складення податкової накладної/розрахунку коригування;
2) критерій (критерії) ризиковості платника податку та/або ризиковості здійснення операцій, на підставі якого (яких) зупинено реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, з розрахованим показником за кожним критерієм, якому відповідає платник податку;
3) пропозиція щодо надання платником податку пояснень та копій документів, необхідних для розгляду питання щодо прийняття контролюючим органом рішення про реєстрацію податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі або відмову в такій реєстрації.
Платник податку має право подати до ДПС таблицю даних платника податку за встановленою формою (додаток 5 до Порядку).
Таблицю даних платника податку з поясненнями розглядає комісія регіонального рівня протягом п'яти робочих днів після її отримання. I вона ж приймає рішення про врахування або неврахування таблиці даних платника податку, яке надсилається платникові податку в порядку, встановленому ст. 42 ПКУ (додаток 6). У рішенні про неврахування таблиці даних платника податку в обов'язковому порядку зазначається причина такого неврахування.
А відповідно до п. 4 Порядку розгляду скарги щодо рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН не підлягають адміністративному оскарженню рішення комісії регіонального рівня про відмову в реєстрації податкової накладної / розрахунку коригування в Реєстрі, оскаржені платником податку в судовому порядку.
Отже, у разі коли платник податків не бажає подавати скаргу до комісії ДПСУ в порядку адміністративного оскарження (тобто не бажає скористатися досудовим порядком урегулювання спору), проте подає пояснення, таблицю та копії первинних документів до органу ДПС регіонального рівня вже після отримання відмови в реєстрації ПН/РК в ЄРПН, такий платник податків має ШIСТЬ місяців для звернення до суду з позовом про оскарження рішення про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН.
Але такий строк відлічується з наступного дня від дати отримання рішення органу ДПС регіонального рівня про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН. Факт подання таблиці, пояснень та копій документів не впливає на обчислення такого строку — це є як правом платника податків їх подати, так і правом органу ДПС регіонального рівня їх врахувати та розблокувати реєстрацію ПН/РК в ЄРПН.
Тож у нашому прикладі 2 строк для звернення до суду становить ШIСТЬ місяців та обчислюється від 11.03.2020 р. — тобто звернутися до суду платник податків може максимум до 11.09.2020 р.
Приклад 3 Фізособа-підприємець отримала відмову у реєстрації в ЄРПН ПН від 31.08.2019 р. Вона подала всі таблиці, пояснення та копії документів до органу ДПС регіонального рівня. Проте документи не були враховані, ПН не розблокували. Тоді ФОП написав скаргу до комісії ДПСУ, рішення якої датовано 28.09.2019 р., а отримано 16.10.2019 р. Коли ФОП має звернутися до суду?
Звертаємо увагу на те, що ФОП:
1) скористався процедурою адміністративного оскарження рішення органу ДПС регіонального рівня про відмову в реєстрації ПН/РК в ЄРПН;
2) отримав рішення комісії ДПСУ за результатами розгляду його скарги 16.10.2019 р.
Відповідно, строк для звернення до суду становить лише ТРИ місяці та обчислюється від 17.10.2019 р., тобто максимальний строк звернення до суду — 17.01.2020 р.
Аналогічних висновків дійшов ВС у постанові від 05.08.2020 р. у справі №440/3000/19.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»