Під час карантину призупинили діяльність не лише розважальні заклади та ресторани, а й деякі інші суб'єкти підприємництва. А отже, велика кількість основних засобів наразі не використовується. Чи доцільно їх консервувати, розглянемо у статті.
Що таке консервація ОЗ і чи всім її обов'язково проводити?
Хоча податківці під час перевірок часто наполягають на консервації тих ОЗ, які тимчасово не використовуються, прямої такої вимоги ПКУ не містить.
Організаційні основи цієї процедури визначає Положення №1183. Це Положення також встановлює єдиний порядок підготовки до консервації, проведення консервації та розконсервації основних виробничих засобів підприємств.
Але застосування норм Положення №1183 є обов'язковим для підприємств, які мають стратегічне значення для економіки і безпеки держави, а також засновані на державній власності, крім підприємств, установ Державної кримінально-виконавчої служби.
Для інших підприємств Положення №1183 має рекомендаційний характер. Тому для таких підприємств підставою для консервації та розконсервації основних засобів є рішення його керівництва (п. 7 Положення №1183).
Консервація основних фондів підприємств у п. 2 Положення №1183 визначена як комплекс заходів, спрямованих на довгострокове (але не більш як 3 роки) зберігання основних фондів підприємств у разі припинення виробничої та іншої господарської діяльності з можливістю подальшого відновлення їх функціонування.
Під час консервації та розконсервації основні засоби приводяться до стану, що забезпечує збереження технологічного обладнання, будівель і споруд, а також безпеку технічного персоналу і населення, охорону довкілля (п. 7 Положення №1183).
Отже, основні засоби може бути законсервовано, якщо за техніко-економічним обґрунтуванням їх використання у виробництві визнано тимчасово недоцільним.
Зверніть увагу!
Дані про кожний інвентарний об'єкт основних засобів заносяться до інвентарної картки або іншого регістру аналітичного обліку основних засобів.
Інвентарні картки реєструються в опису інвентарних карток обліку основних засобів. Інвентарні картки в картотеці бухгалтерії розташовуються за групами основних засобів з виділенням окремої групи таких об'єктів, що тимчасово не експлуатуються (капітальний ремонт, реконструкція та інше поліпшення і консервація об'єктів).
Як оформлюють консервацію ОЗ
Відповідно до п. 12 Положення №1183 техніко-економічне обґрунтування необхідності проведення консервації ОЗ включає:
- відомості про ОЗ, що підлягають консервації (найменування та місце розташування підприємства, їх балансова вартість);
- проект консервації, затверджений і погоджений з учасниками (засновниками);
- акт технічного стану ОЗ на момент їх консервації, підписаний постійно діючою комісією;
- дані про облік ОЗ із розподілом за групами, що підлягають консервації, у розрізі субрахунків.
У п. 13 Положення №1183 встановлено, що проект консервації складається з:
- пояснювальної записки;
- технологічної документації проведення консервації;
- переліку робіт, ресурсів (матеріальних і трудових) та кошторису витрат, пов'язаних з проведенням консервації та розконсервації основних засобів, за формою згідно з додатком №2.
Технологічною документацією щодо проведення консервації визначають технологічні процеси, за якими проводитиметься консервація основних засобів, обслуговування їх у законсервованому стані та розконсервація (п. 15 Положення №1183).
Щодо відображення в обліку та звітності
З визначення терміна «консервація основних фондів підприємств», наведеного у п. 2 Положення №1183, випливає, що заходи консервації спрямовані на довгострокове (але не більш ніж 3 роки) зберігання основних засобів у разі припинення виробничої та іншої господарської діяльності.
У бухгалтерському обліку «довгостроковість» передбачає період, який триває понад 12 місяців. Так, відповідно до п. 4 П(С)БО 11 довгостроковими зобов'язаннями є всі зобов'язання, які не є поточними. Поточними зобов'язаннями є зобов'язання, які будуть погашені протягом операційного циклу підприємства або повинні бути погашені протягом 12 місяців починаючи з дати балансу.
Виходячи з викладеного, тривалість карантину 3 тижні не можна вважати довгостроковою. Хоча, звісно, карантин може бути подовжено і на більший термін. І якщо карантин триватиме понад 12 місяців, треба буде замислитися про консервацію ОЗ.
Джерелами фінансування витрат на консервацію основних засобів та їх розконсервацію є власні кошти (п. 4 Положення №1183). А враховуючи, що заходи з консервації передбачають витрати на матеріальні та трудові ресурси, то такі витрати відображають за дебетом субрахунку 977.
Якщо консервувати ОЗ, то що з їх амортизацією?
У п. 23, 29 П(С)БО 7 та п. 27 Методрекомендацій з бухобліку ОЗ зазначено, що амортизація нараховується протягом строку корисного використання (експлуатації) об'єкта, а нарахування амортизації припиняється починаючи з місяця, наступного за місяцем вибуття об'єкта основних засобів, переведення його на реконструкцію, модернізацію, добудову, дообладнання, консервацію.
Нарахування амортизації поновлюється починаючи з місяця, наступного за місяцем введення об'єкта в експлуатацію після реконструкції, модернізації, добудови, дообладнання, консервації.
Отже, якщо ви вирішили не проводити консервацію ОЗ, підстав припиняти нарахування амортизації немає.
З метою визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток амортизація на такі основні засоби також і далі нараховується.
ДФС консультує
...Якщо на основні засоби, які призначені для використання в господарській діяльності платника податку, в бухгалтерському обліку не припиняється нарахування амортизації на період виведення їх з експлуатації у зв'язку з консервацією, капітальним ремонтом, модернізацією, модифікацією, добудовою, дообладнанням, реконструкцією та іншим поліпшенням основних засобів, то в податковому обліку на них також буде нараховуватись амортизація.
Також про консервацію основних засобів «ДК» писав у №20/2018.
Щодо ПДВ
Витрати на консервацію основних засобів та їх балансова вартість у ПКУ не розглядаються як об'єкти нарахування податкових зобов'язань з ПДВ.
Відповідно до пп. «а» п. 185.1 ПКУ об'єктом оподаткування є операції платників ПДВ з постачання товарів, місце постачання яких розташоване на митній території України, згідно зі ст. 186 ПКУ.
Постачання товарів у пп. 14.1.191 ПКУ визначено як будь-яка передача права на розпоряджання товарами як власник, у т. ч. продаж, обмін чи дарування такого товару, а також постачання товарів за рішенням суду.
Виходячи з того, що основні засоби, щодо яких проведено консервацію, залишаються власністю підприємства, то з метою оподаткування ПДВ операції постачання немає.
Основні засоби, щодо яких проведено консервацію, також не вважаються ліквідованими (не підлягають списанню з балансу підприємства). Тому положення п. 189.9 ПКУ, в якому зазначено: якщо основні виробничі або невиробничі засоби ліквідуються за самостійним рішенням платника податку, така ліквідація для потреб оподаткування ПДВ розглядається як постачання таких основних виробничих або невиробничих засобів за звичайними цінами, але не нижче від балансової вартості на момент ліквідації, — на основні засоби, щодо яких проведено консервацію, не поширюються.
Відповідно до п. 198.5 ПКУ платник ПДВ зобов'язаний нарахувати податкові зобов'язання з ПДВ виходячи з бази оподаткування, визначеної згідно з п. 189.1 ПКУ, та скласти не пізніше останнього дня звітного (податкового) періоду і зареєструвати в ЄРПН зведену податкову накладну, у разі якщо необоротні активи призначаються для їх використання або починають використовуватися в операціях:
- що не є об'єктом оподаткування відповідно до ст. 196 ПКУ (крім випадків проведення операцій, передбачених пп. 196.1.7 ПКУ);
- звільнених від оподаткування відповідно до ст. 197, підрозд. 2 розд. XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених пп. 197.1.28 ПКУ);
- що здійснюються платником податку в межах його балансу, в т. ч. передача для невиробничого використання, переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих;
- що не є господарською діяльністю платника податку.
Розглядати консервацію основних засобів як переведення виробничих необоротних активів до складу невиробничих немає підстав. Адже вони залишаються виробничими та після розконсервування використовуватимуться саме як виробничі об'єкти.
Щодо консервації об'єктів незавершеного будівництва
Наприкінці нагадаємо, як проводиться консервація тих об'єктів, які ще не є ОЗ, бо перебувають на стадії будівництва. Вони, звісно, не амортизуються ані в бухгалтерському, ані в податковому обліку. Але питання щодо статусу цих об'єктів та оформлення призупинення їх будівництва постане перед багатьма суб'єктами господарювання.
Порядок та умови проведення консервації та розконсервації об'єктів незавершеного будівництва визначає Положення №2.
Хто застосовує Положення №2
Положення №2 є обов'язковим для використання під час проведення консервації та розконсервації об'єктів, будівництво яких здійснюється із залученням бюджетних коштів, коштів державних і комунальних підприємств, установ та організацій, а також за рахунок кредитів, наданих під державні гарантії, та має рекомендаційний характер для об'єктів, будівництво яких здійснюється за рахунок інших джерел фінансування.
Консервації підлягають об'єкти, будівництво та прийняття в експлуатацію яких не забезпечене фінансуванням або технічний рівень яких не відповідає сучасним вимогам.
Норми п. 3.1 Положення №2 зобов'язують замовника будівництва після прийняття рішення про консервацію об'єкта:
а) у місячний термін:
— за участю підрядника, що здійснював будівництво, скласти для кожного об'єкта:
- акт про припинення будівництва (додаток 1);
- відомість стану об'єкта, що підлягає консервації (додаток 2);
- відомість незмонтованих конструкцій, устаткування, матеріалів і змонтованого спеціального обладнання, що підлягає демонтажу тільки після прийняття об'єкта в експлуатацію, які залишаються на об'єкті та підлягають консервації (додаток 3);
- відомість незмонтованих конструкцій, устаткування і матеріалів, які передаються на будівництво інших об'єктів (додаток 4);
— за участю підрядника та проектувальника скласти:
- перелік робіт з проведення консервації об'єкта;
- перелік робіт і заходів, необхідних для забезпечення збереження законсервованого об'єкта або його конструктивних елементів (додаток 5);
б) у 2-місячний термін:
— оплатити підряднику в разі необхідності проведення консервації об'єкта з не залежних від сторін обставин за виконані до консервації обсяги будівельних робіт та відшкодувати йому пов'язані з консервацією витрати, в т. ч. витрати з перевезення матеріальних цінностей на інші об'єкти, якщо інше не передбачено договором підряду;
— скласти (або доручити складання проектувальнику) та затвердити кошториси на проведення робіт з консервації об'єкта та витрат, необхідних для забезпечення збереження законсервованого об'єкта або його конструктивних елементів, на підставі відомостей та переліків робіт, зазначених у пп. «а» цього пункту.
Якщо договір підряду змінено або розірвано у зв'язку з істотним порушенням договору однією зі сторін, друга сторона може вимагати відшкодування збитків, завданих зміною або розірванням договору.
За рішенням замовника роботи з консервації об'єкта можуть також виконуватися іншим підрядником шляхом укладення з ним договору підряду на проведення робіт з консервації об'єкта.
Умовами додаткової угоди або договору підряду на проведення робіт із консервації об'єкта встановлюються строки виконання робіт та умови приймання замовником законсервованого об'єкта та його конструктивних елементів.
Розрахунки за виконані роботи та витрати з консервації об'єкта здійснюються на підставі документів, що підтверджують вартість виконаних робіт та понесені витрати.
Норми п. 4.4 Положення №2 зобов'язують підрядника здати, а замовника прийняти законсервований об'єкт за актом про прийняття законсервованого об'єкта (додаток 6), а також конструкції, устаткування і матеріали, які залишаються на об'єкті та підлягають консервації, за відомістю незмонтованих конструкцій, устаткування і матеріалів, які залишаються на об'єкті та підлягають консервації (додаток 3).
Вартість зазначених конструкцій, устаткування і матеріалів, які придбані підрядником за його кошти і залишаються на об'єкті та підлягають консервації, відшкодовуються замовником.
Після підписання акта про прийняття законсервованого об'єкта замовником забезпечується охорона законсервованого об'єкта. Але вивезення із законсервованого об'єкта матеріальних цінностей підрядником після підписання замовником акта про прийняття законсервованого об'єкта забороняється.
Відповідно до п. 4.8 Положення №2 фінансує роботи і витрати, які забезпечують збереження законсервованого об'єкта, замовник за кошти, виділені на зазначені цілі відповідно до наказу або іншого розпорядчого документа про консервацію об'єкта.
Облік витрат на консервацію та розконсервацію об'єкта провадиться замовником відповідно до вимог законодавства щодо обліку капітальних вкладень та основних засобів (п. 5.6 Положення №2).
Для відображення витрат на будівництво, що здійснюється як господарським, так і підрядним способом для власних потреб підприємства, призначено субрахунок 151 «Капітальне будівництво». На цьому субрахунку також ведеться облік устаткування, що підлягає монтажу в процесі будівництва. Тому витрати замовника на консервацію об'єкта незавершеного будівництва також відображають за дебетом субрахунку 151.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Положення №2 — Положення про порядок консервації та розконсервації об'єктів будівництва, затверджене наказом Мінбуду від 21.10.2005 р. №2.
- Положення №1183 — Положення про порядок консервації основних виробничих фондів підприємств, затверджене постановою КМУ від 28.10.97 р. №1183.
- П(С)БО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. №92.
- Методрекомендації з бухобліку ОЗ — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. №561.
Олена БОНДАРЕНКО, «Дебет-Кредит»