Органи ДФС прийшли на позапланову перевірку. Як має діяти платник податків, якщо перевіряльники завітали за його відсутності? ВС нагадав, що ПКУ в такому разі позбавляє орган ДФС права проводити перевірки. Як податківці зазвичай діють у такому випадку, розглянемо на прикладі конкретного судового рішення1.
Уявімо собі ситуацію: орган ДФС марно намагається потрапити до офісу платника податків для проведення перевірки, а той, зважаючи на специфіку роботи госпсуб'єкта чи внаслідок перебування на лікарняному, буває в офісі доволі рідко та в основному ввечері. Як податківці мають діяти в такому випадку?
1 Постанова ВС від 08.08.2018 р. у справі №823/1294/17, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/75776285.
Трохи історії...
Свого часу ми писали в «ДК», що з 2016 року немає таких перевірок, як перевірка місцезнаходження платника податків, бо Закон про держреєстрацію зазнав змін — з нього вилучили необхідність внесення до ЄДР запису про відсутність госпсуб'єкта за місцезнаходженням.
Окрім того, підрозділ органу ДФС, який встановив відсутність платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за місцезнаходженням (місцем проживання), не пізніше наступного робочого дня після складання цього акта доповідною запискою повідомляє про це керівника (заступника керівника) органу ДФС.
А в разі якщо посадові особи платника податків, який перевіряється, переховуються від слідства та суду за кримінальні та інші правопорушення у сфері оподаткування та бюджетній сфері (пп. 350.1.3 ПКУ), підрозділ органу ДФС передає оперативному підрозділу органу ДФС, на обліку в якому перебуває платник податків, запит на розшук відповідних осіб. До запиту надається інформація про результати проведених заходів структурним підрозділом органу ДФС шляхом спілкування (телефон, пошта, факс, виїзд за місцезнаходженням тощо) із платником податків щодо з'ясування його фактичного місцезнаходження (місця проживання).
Але наказом ДФС від 14.03.2016 р. №217 скасовано наказ ДПАУ від 17.05.2010 р. №336 «Про затвердження Положення про організацію взаємодії підрозділів податкової міліції з іншими структурними підрозділам органів державної податкової служби для встановлення місцезнаходження платника податків».
Отже, з 2016 року, по суті, розшук госпсуб'єктів, їхніх посадових осіб втратив будь-який сенс — жодних юридичних наслідків для госпсуб'єктів такий розшук уже не матиме.
Як контролери діють тепер
Коментоване судове рішення на прикладі показує, як діють органи ДФС, якщо під час виходу на перевірку за місцезнаходженням госпсуб'єкта останній відсутній та нікому вручити копію наказу та направлення на перевірку.
Так, судами було встановлено, що на підставі ухвали слідчого судді Київського районного суду м. Полтави про призначення позапланової документальної виїзної перевірки ФОПа з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2016 р. до дня виконання ухвали суду контролюючий орган прийняв наказ від 19.05.2017 р. про проведення позапланової виїзної документальної перевірки фізособи-підприємця.
22.05.2017 р. посадові особи ГУ ДФС у Черкаській області здійснили виїзд за адресою фактичного провадження підприємницької діяльності позивача з метою вручення наказу на проведення позапланової перевірки та ознайомлення з направленням на перевірку. Проте самого підприємця вони не застали.
Тому податківці склали акт від 22.05.2017 р. про невстановлення суб'єкта перевірки за місцезнаходженням та неможливість розпочати його позапланову виїзну документальну перевірку. А ще відповідний запит на пошук такого ФОПа 23.05.2017 р. було передано до оперативного управління ГУ ДФС у Черкаській області.
Помилка №1!
У зв'язку зі скасуванням наказу ДПАУ від 17.05.2010 р. №336 фіскальні органи обмежені у праві на звернення до оперативних підрозділів ГУ ДФС (тобто до податкової міліції) — це право залежить від обставин відсутності платників податків за місцезнаходженням під час виходу перевіряльників на перевірку.
Відповідно до пп. 1.4.5 Методрекомендацій №22 (у редакції, чинній на 2017 рік), передавати оперативному підрозділу органу державної фіскальної служби, на обліку в якому перебуває платник податків, запит на розшук відповідних осіб можна лише у випадках, передбачених підпунктом 350.1.3 ПКУ, тобто у разі якщо посадові особи платника податків, який перевіряється, переховуються від слідства та суду за кримінальні та інші правопорушення у сфері оподаткування та бюджетній сфері.
У решті випадків відсутності платника податків за місцезнаходженням пп. 1.4.5 Методрекомендацій №22 зобов'язує перевіряльників вживати інших заходів, передбачених Порядком обліку платників податків і зборів та/або іншими відповідними розпорядчими документами органу ДФС. А за відсутності таких — взагалі не вчиняти жодних дій.
Проте, всупереч наведеному, контролюючий орган надалі неодноразово видавав накази про проведення перевірки ФОПа (від 20.06.2017 р. №1017, від 22.06.2017 р. №1042, від 26.06.2017 р. №1055, від 27.06.2017 р. №1069) та проводив виїзди уповноважених осіб контролюючого органу на адресу ФОПа, за результатами яких були складені акти (від 20.06.2017 р. №173/23-00-13-117, від 23.06.2017 р. №184/23-00-13-117, від 26.06.2017 р. №199/23-00-13-17) про невстановлення за місцезнаходженням та неможливість розпочати позапланову виїзну документальну перевірку.
Для більшої переконливості 27 червня 2017 року контролюючий орган надіслав на адресу реєстрації ФОПа рекомендованим листом письмове повідомлення про проведення документальної позапланової виїзної перевірки (з копією наказу №1069 від 27.06.2017 р. та направлення на перевірку від 27.06.2017 р. №1043/23-00-13-0124), яке повернулося 02.08.2017 р. з позначкою «за закінченням терміну зберігання».
Помилка №2!
Незважаючи на те що позапланова перевірка призначена за рішенням суду, ПКУ не надає можливості видавати кілька наказів на одну й ту саму перевірку (незалежно від факту невиконання таких наказів, у тому числі у разі неможливості проведення перевірки з різних причини).
Унаслідок багатьох спроб потрапити до ФОПа та провести перевірку контролюючий орган склав акт від 16.08.2017 р. про результати документальної позапланової виїзної перевірки з питань дотримання вимог податкового, валютного та іншого законодавства за період діяльності з 01.01.2016 р. до 30.06.2017 р., в якому зазначив, що перевірка ФОПа була проведена в приміщенні ГУ ДФС у Черкаській області.
Помилка №3!
За приписами пп. 75.1.2 ПКУ документальною виїзною перевіркою вважається перевірка, яка проводиться за місцезнаходженням платника податків чи місцем розташування об'єкта права власності, стосовно якого проводиться така перевірка.
Тобто перевірка не може бути перенесена до приміщення органу ДФС. Окрім того, перевіряльники не можуть розпочати перевірку, якщо вони не вручили копію наказу та повідомлення в порядку, визначеному у п. 81.1 ПКУ. Вже не кажучи про те, що акт документальної перевірки не може складатися без перевірки самих документів (первинних та підтвердних) госпсуб'єкта.
Зазначені помилки варто пам'ятати не лише податківцям, а й платникам податків. А ось як вони були використані в суді (до якого звернувся врешті-решт ФОП) розповідає коментоване судове рішення.
ВС — дії перевіряльників мають відповідати закону та внутрішнім документам
Коментованим судовим рішенням суд дійшов таких висновків:
1) податкове законодавство надає посадовим особам контролюючого органу право розпочати проведення документальної виїзної перевірки за умови виконання вимог законодавства щодо ознайомлення платника податків у встановлений законом спосіб до початку проведення перевірки з наказом про перевірку, відомостями про дату її початку та місце проведення;
2) невиконання вимог щодо пред'явлення або надіслання у випадках, визначених податковим законодавством, копії наказу про проведення документальної позапланової перевірки та письмового повідомлення про дату початку та місце проведення такої перевірки призводить до визнання перевірки незаконною;
3) у разі коли під час організації документальної перевірки встановлено відсутність платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за місцезнаходженням (місцем проживання), того самого дня складається акт перевірки місцезнаходження платника податків.
Як установлено судами попередніх інстанцій, акт перевірки місцезнаходження платника податків контролюючий орган не складав.
Суд звертає увагу на те, що контролюючий орган не уповноважений робити спроби проведення перевірки у вигляді багаторазового видання наказів у межах виконання ухвали слідчого судді, не виконавши вимоги законодавства щодо встановлення фактичного місцезнаходження (місця проживання) госпсуб'єкта.
Контролюючий орган вчинив дії щодо проведення документальної позапланової виїзної перевірки, тимчасом як фактично було проведено документальну невиїзну перевірку, що свідчить про її протиправність.
А насправді сам ФОП на момент кожної спроби реалізувати черговий наказ на ту саму перевірку був відсутній за місцем проживання через перебування на стаціонарному лікуванні.
Замість висновків...
Наказом ДФС від 23.06.2018 р. №398 внесено зміни до Методрекомендацій №22.
Відповідно до пп. 1.4.5 цих Методрекомендацій в описаному вище випадку перевільники мають скласти Акт про неможливість проведення перевірки у зв'язку з відсутністю платника податків (посадових осіб платника податків або його законних (уповноважених) представників) за місцезнаходженням.
Форми такого акта не затверджено, тож акт складається у довільній формі з викладенням у ньому інформації про підстави для проведення перевірки (реквізити наказу, направлень тощо), дату встановлення факту та причини неможливості проведення перевірки, адресу місцезнаходження платника податків, за якою встановлено відсутність платника, та інші фактичні обставини, що засвідчують такі факти.
Копія цього Акта додається до запиту (форма наведена в додатку 8 до Методрекомендацій №22), який надсилається до оперативних підрозділів, які або знаходять госпсуб'єкта, або ні (про що повідомляють ініціатора запиту).
Жодних інших дій не наведено. Отже, відсутність госпсуб'єкта на місці під час виходу на перевірку не дає права органам ДФС ані скласти інший наказ на ту саму перевірку та з тих самих підстав, ані змінити вид перевірки з виїзної на невиїзну.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон про держреєстрацію — Закон України від 15.05.2003 р. №755-IV «Про державну реєстрацію юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців та громадських формувань».
- Методрекомендації №22 — Методичні рекомендації щодо порядку взаємодії між підрозділами органів державної фіскальної служби при організації, проведенні та реалізації матеріалів перевірок платників податків, затверджені наказом ДФСУ від 31.07.2014 р. №22.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»