Iндивідуальна податкова консультація ДФСУ від 21.08.2018 р. №3626/6/99-99-12-02-02-15/IПК (див. «ДК» №36/2018) виявила проблему: чинним законодавством не врегульовано використання алкогольних напоїв для потреб кондитерської промисловості.
Про що йдеться?
Суб'єкт господарювання, який займається (чи планує займатися) виготовленням кондитерських виробів із вмістом алкогольних напоїв, а саме коньяку, звернувся до ДФСУ з трьома запитаннями:
1. Чи поширюються вимоги ст. 11 Закону №481 на випадки зберігання алкогольних напоїв як сировини для виробництва харчових продуктів (кондитерських виробів)?
2. Чи може виробник харчових продуктів у зазначеному випадку зберігати відповідні алкогольні напої у іншій, ніж передбачено Законом №481 тарі, придатній для зберігання харчових продуктів, що підтверджується відповідними сертифікатами або висновками санітарно-епідеміологічної експертизи?
3. Якщо алкогольні напої зберігаються (отримано від постачальника) в тарі ємністю 1000 л, чи підлягають такі алкогольні напої маркуванню марками акцизного податку?
Алкоголь — тільки у зареєстрованих місцях зберігання
У відповіді на перше запитання податкова зазначила, посилаючись на ст. 15 Закону №481, що зберігання алкогольних напоїв здійснюється в місцях зберігання алкогольних напоїв, внесених до Єдиного державного реєстру місць зберігання (далі — Єдиний реєстр), незалежно від того, кому належить таке місце зберігання, або того, за заявою якого суб'єкта господарювання таке місце зберігання було внесено до Єдиного реєстру. З цього вона зробила висновок, що алкогольні напої, незалежно від напряму їх використання, мають зберігатися в місцях, внесених до Єдиного реєстру. Проте податкова визнала, що ст. 11 Закону №481 не встановлює правових норм порядку зберігання алкогольних напоїв як сировини для виробництва харчових продуктів (кондитерських виробів).
Скажемо більше: не тільки ст. 11, а й весь Закон №481 нічого не говорить про те, як поводитися з алкогольними напоями як сировиною для харчової промисловості. Мало того, скидається на те, що відповіді на це запитання взагалі немає в чинному законодавстві.
Таким чином, відповідь податкової, хоча ми не можемо і не збираємося заперечувати її слушність, все ж не спирається на букву Закону №481 — тільки на його дух. А дух цього закону полягає в тому, що обіг етилового спирту і алкогольних напоїв має відбуватися під контролем податківців — щоб уникнути несплати акцизного податку і проникнення на ринок алкогольних напоїв, з яких акцизний податок не сплачувався.
Тому — так, зберігати алкогольні напої, незалежно від напряму їх використання, слід у місцях, внесених до Єдиного реєстру.
Тара для алкогольних напоїв
Закон №481 регулює передусім обіг алкогольних напоїв на шляху до кінцевого споживача — фізособи, яка споживає їх шляхом внутрішнього вживання. Тому й відповідь ДФСУ виходить саме з такого розуміння.
Тим часом пункт 4.2 ДСТУ 4700:2006 встановлює, що залежно від напряму використання коньяки України поділяють на:
— коньяки України, що реалізують у пляшках;
— ординарні оброблені коньяки України, призначені для відвантажування з метою розливу на інших підприємствах;
— ординарні оброблені коньяки України для промислового перероблення.
Натомість п. 8 розділу III Правил виробництва коньяків України, які вже офіційно опубліковані, але ще не набрали чинності, дає менший перелік напрямів використання коньяків України:
1) коньяки України, що реалізують у пляшках;
2) ординарні оброблені коньяки України для промислового перероблення.
Тобто все, що не в пляшках, — те для промислового перероблення. I ось із цього і слід було виходити.
Згідно з пп. 9.5.1 ДСТУ 4700:2006, налив коньяків України, що їх відвантажують для розливу та промислового перероблення, проводять у дубові, титанові бочки згідно з чинними нормативними документами, в автомобільні і спеціальні вагони-цистерни та інші види тари, що дозволені для використовування у встановленому порядку.
Акцизна марка на 1000-літровій бочці
Зрештою, підприємство, яке звернулося до ДФС із запитанням, повідомило, що отримує коньяк від постачальника в тарі ємністю 1000 літрів. Його цікавило, як бути з маркуванням акцизними марками.
ДФСУ відповіла, що маркуванню підлягають усі алкогольні напої, які реалізуються в Україні, як вироблені в Україні, так і ті, що імпортуються в Україну, із вмістом спирту етилового понад 8,5% об'ємних одиниць та розлиті у споживчу тару, в т. ч. алкогольні напої в інших ємностях місткістю більш як 5 літрів.
Безумовно, 1000 л — більше ніж 5 літрів. От тільки споживчою таку тару назвати вже не можна: вона не призначена для того споживача, про якого ми говорили на початку попереднього розділу. А алкогольні напої, які імпортуються в неспоживчій тарі — в автомобільних і залізничних цистернах, а також у баках, бачках та інших ємностях місткістю більш як 5 літрів, — не маркуються, хоча податок при ввезенні сплачується: так встановлено пп. «в» п. 227.1 ПКУ, який ДФС навіть процитувала в цій IПК — і зробила висновок, прямо протилежний написаному в Кодексі. Крім того, Положення №1251 говорить про наклеювання марок тільки на горловини пляшок і тетрапаки, а не на баки, бочки, цистерни.
I взагалі, маркування акцизними марками — клопіт виробника алкогольних напоїв (п. 20 Положення №1251), а не виробника кондитерської продукції, в якій такі напої використовуються.
Висновки
Щоб не спиратися на таку ефемерну категорію, як «дух закону», має бути внесено відповідні зміни до законодавства. Передумови для цього є.
Україна взяла на себе зобов'язання гармонізувати своє законодавство з європейським. А в ЄС діє Директива 92/83/ЄЕС, відповідно до п. 1(f) ст. 27 якої акцизний податок не сплачується, якщо спирт використовується безпосередньо або як складовий продукт напівфабрикатів для виробництва харчових виробів з наповненням або інших, за умови що у будь-якому разі вміст спирту не перевищує 8,5 гектолітра чистого спирту на 100 кг продуктів для виробництва шоколаду та 5 літрів чистого спирту на 100 кг продуктів для виробництва іншої продукції.
У ВРУ 23.06.2017 р. навіть було зареєстровано два проекти, 6649 і 6650, про внесення змін до статті 229 ПКУ з метою встановлення нульової ставки акцизного податку на спирт етиловий для виробництва продукції технічного призначення, оцту та парфумерно-косметичної продукції. Але про кондитерів автори проектів не згадали.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон №481 — Закон України від 19.12.95 р. №481/95-ВР «Про державне регулювання виробництва і обігу спирту етилового, коньячного і плодового, алкогольних напоїв та тютюнових виробів».
- Директива 92/83/ЄЕС — Директива Ради 92/83/ЄЕС від 19.10.92 р. «Про гармонізацію структур акцизних зборів на алкоголь та алкогольні напої».
- ДСТУ 4700:2006 — Національний стандарт України ДСТУ 4700:2006 «Коньяки України. Технічні умови», затверджений наказом Держспоживстандарту від 11.12.2006 р. № 343.
- Положення №1251 — Положення про виготовлення, зберігання, продаж марок акцизного податку та маркування алкогольних напоїв і тютюнових виробів, затверджене постановою КМУ від 27.12.2010 р. №1251.
- Правила виробництва коньяків України — Правила виробництва коньяків України, затверджені наказом Мінагрополітики від 27.12.2017 р. №702 (набирають чинності 10.02.2019 р.).
Андрій ПОРИТКО, головний редактор