На території підприємства є трубчастий колодязь, вода використовується для виробничих потреб (виробництво бетону). Є дозвіл на спецводокористування з певним лімітом забору води на рік, підприємство є платником рентної плати за видобуток корисних копалин. Крім того, завод використовує воду облводоканалу з певним річним лімітом. Які рентні платежі має сплачувати підприємство? Чи правильно, що підприємство стало платником рентної плати за користування надрами? Чи повинне воно складати фінзвітність за МСФЗ? Якщо підприємство буде вести облік за П(С)БО, чи визнає ДФС під час перевірки доходи, витрати, фінрезультат для визначення податку на прибуток?
Відповідно до п. 251.1 ПКУ, рентна плата в зазначеному випадку складається з:
— рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин (води) — пп. 251.1.1 ПКУ;
— рентної плати за спеціальне використання води — пп. 251.1.4 ПКУ.
Відповідно до пп. 14.1.91 ПКУ, корисні копалини — це природні мінеральні утворення органічного і неорганічного походження у надрах, у тому числі будь-які підземні води, а також техногенні мінеральні утворення в місцях видалення відходів виробництва та втрат продуктів переробки мінеральної сировини, які можуть бути використані у сфері матеріального виробництва і споживання безпосередньо або після первинної переробки.
Підземні води є корисними копалинами загальнодержавного значення відповідно до Переліку корисних копалин загальнодержавного значення, затвердженого постановою Кабміну від 12.12.94 р. №827.
Таким чином, видобування води з трубчастого колодязя спричиняє необхідність сплати рентної плати двох видів, що наведені вище.
Думка податківців
...суб'єкти господарювання, що здійснюють видобування підземних вод (зі свердловини, криниці тощо), є платниками рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин, у т. ч. у разі використання води для власних господарських потреб або передачі її для потреб населення, за винятком тих суб'єктів господарювання, що на підставі дозволів на спеціальне водокористування та без отримання дозволів на користування надрами (законодавчо такі дозволи не передбачені), видобувають прісні підземні води загальною глибиною розробки до 20 метрів, використання яких не передбачає отримання економічної вигоди.
ЗIР, підкатегорія 130.01, відповідь на запитання:
«Чи є платниками рентної плати за користування
надрами для видобування корисних копалин СГ, що здійснюють
видобування підземних вод (зі свердловини, криниці тощо), у т. ч. у разі
використання води для власних господарських потреб
або передачі її для потреб населення?»
Рентна плата за користування надрами для видобування корисних копалин
Згідно з пп. 252.1.1 та пп. 252.1.4 ПКУ підприємство є платником рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин.
Відповідно до пп. 257.3.1 ПКУ декларація з рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин подається за місцезнаходженням ділянки надр, з якої видобуті корисні копалини, у разі розміщення такої ділянки надр у межах території України.
У разі якщо місце обліку платника рентної плати не збігається з місцезнаходженням ділянки надр, платник рентної плати за користування надрами для видобування корисних копалин подає за місцем податкової реєстрації платника або уповноваженої особи копію податкової декларації та копію платіжного документа про сплату податкових зобов'язань з рентної плати (п. 257.6 ПКУ). Це можливо тоді, коли колодязь розташований за іншою адресою, ніж юридична адреса підприємства.
Рентна плата за користування надрами для видобування корисних копалин обчислюється у додатку 1 до декларації з рентної плати.
Зверніть увагу! Відповідно до пп. 252.4.1 ПКУ, до об'єкта оподаткування рентною платою за користування надрами для видобування корисних копалин не належать прісні підземні води до 20 метрів. Якщо читати цю норму буквально, то колодязь глибиною 20 метрів вже дає підстави для нарахування рентної плати.
Рентна плата за спеціальне використання води
Рентна плата за спеціальне використання води справляється відповідно до ст. 255 ПКУ. Згідно з п. 255.3 ПКУ об'єктом оподаткування рентною платою за спеціальне використання води є фактичний обсяг води, який використовують водокористувачі, з урахуванням обсягу втрат води в їхніх системах водопостачання.
Вода для санітарно-гігієнічних потреб
Не є платниками рентної плати за спеціальне використання води водокористувачі, які використовують воду виключно для задоволення питних і санітарно-гігієнічних потреб населення (сукупності людей, які знаходяться на даній території в той чи інший період часу, незалежно від характеру та тривалості проживання, в межах їх житлового фонду та присадибних ділянок), у тому числі для задоволення виключно власних питних і санітарно-гігієнічних потреб юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців та платників єдиного податку.
Для цілей цієї статті під терміном «санітарно-гігієнічні потреби» слід розуміти використання води в туалетних, душових, ванних кімнатах і умивальниках та використання для утримання приміщень у належному санітарно-гігієнічному стані.
Зокрема, платниками рентної плати за спеціальне використання води є первинні водокористувачі — суб'єкти господарювання незалежно від форми власності, які використовують та/або передають вторинним водокористувачам воду, отриману шляхом забору води з водних об'єктів, — п. 255.1 ПКУ. Тож у цьому контексті підприємство не є платником рентної плати за спеціальне використання води, яку воно отримує від водоканалу.
У наведеному у запитанні випадку вода використовується для виробничих потреб, а саме для виробництва бетону.
Ставки рентної плати за спеціальне використання підземних вод наведені у пп. 255.5.2 ПКУ та залежать від регіону України.
Порядок нарахування податкових зобов'язань з рентної плати за спеціальне використання води прописаний у п. 255.11 ПКУ.
Зокрема, згідно з пп. 255.11.2 ПКУ рентна плата обчислюється виходячи з фактичних обсягів використаної води (підземної, поверхневої, отриманої від інших водокористувачів) водних об'єктів з урахуванням обсягу втрат води в їхніх системах водопостачання, встановлених у дозволі на спеціальне водокористування, лімітів використання води, ставок рентної плати та коефіцієнтів.
Відповідно до пп. 255.11.10 ПКУ, обсяг фактично використаної води обчислюється водокористувачами самостійно на підставі даних первинного обліку згідно з показаннями вимірювальних приладів. За відсутності вимірювальних приладів обсяг фактично використаної води визначається водокористувачем за технологічними даними (тривалість роботи агрегатів, обсяг виробленої продукції чи наданих послуг, витрати електроенергії, пропускна спроможність водопровідних труб за одиницю часу тощо). У разі відсутності вимірювальних приладів, якщо є можливість їх встановлення, рентна плата сплачується у двократному розмірі.
Згідно з пп. 255.11.12 ПКУ, якщо водокористувачі, які повністю утримуються за рахунок коштів державного та місцевих бюджетів, використовують обсяги води для господарської діяльності, спрямованої на отримання доходу в грошовій, матеріальній або нематеріальній формах, рентна плата обчислюється на загальних підставах з усього обсягу використаної води з урахуванням обсягу втрат води в їхніх системах постачання.
У разі перевищення водокористувачами встановленого річного ліміту використання води рентна плата обчислюється і сплачується у п'ятикратному розмірі виходячи з фактичних обсягів використаної води понад встановлений ліміт використання води, ставок рентної плати та коефіцієнтів. За понадлімітне використання води рентна плата обчислюється за кожним джерелом водопостачання окремо згідно з установленими ставками рентної плати та коефіцієнтами. За відсутності у водокористувача дозволу на спеціальне водокористування із встановленими в ньому лімітами використання води рентна плата справляється за весь обсяг використаної води, що підлягає оплаті як за понадлімітне використання (пп. 255.11.13 — 215.11.15 ПКУ).
Розрахунок рентної плати за спеціальне використання води передбачено у додатку 5 до декларації з рентної плати.
Також щодо справляння рентної плати див. лист ДФСУ від 30.01.2017 р. №2069/7/99-99-12-03-04-17.
Облік за МСФЗ та оподаткування
Відповідно до ч. 2 ст. 12-1 Закону про бухоблік, підприємства, які здійснюють діяльність з видобутку корисних копалин загальнодержавного значення, складають фінансову звітність та консолідовану фінансову звітність за міжнародними стандартами. Але за неведення бухобліку за МСФЗ відповідальності не встановлено.
Проте у питаннях оподаткування слід враховувати норми ПКУ.
Згідно з пп. 134.1.1 ПКУ, об'єктом оподаткування податком на прибуток є прибуток із джерелом походження з України та за її межами, який визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ.
Згідно з пп. 20.1.44 ПКУ, контролюючі органи мають право проводити перевірку правильності та повноти визначення фінансового результату до оподаткування згідно з бухгалтерським обліком відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності. I от на підставі цієї норми вони можуть говорити, що фінансовий результат з метою оподаткування визначений неправильно, бо облік ведеться за П(С)БО, а підприємство має вести його за МСФЗ.
Отже, згідно з буквою закону слід складати фінансову звітність та визначати фінансовий результат з метою оподаткування за МСФЗ. Як ці норми застосовуватимуться на практиці, наразі роз'яснень ДФСУ немає. Для впевненості пропонуємо звернутись до самих податківців за наданням індивідуальної податкової консультації відповідно до ст. 52 ПКУ.
Висновки
Отже, відповідаємо на запитання читача.
1) Забір води з трубчастого колодязя — це є видобуток корисних копалин загальнодержавного значення?
Так, забір води є видобутком корисних копалин загальнодержавного значення.
2) Чи правильно, що підприємство стало платником рентної плати за користування надрами?
Так, це правильно.
3) Чи потрібно підприємству переходити на міжнародні стандарти ведення бухгалтерського обліку?
Так, згідно з буквою закону — потрібно. Питання щодо підприємств, які здійснюють діяльність з видобутку корисних копалин загальнодержавного значення, було розглянуто в статті О. Золотухіна «Добував воду і не гадав, що МСФЗшник» у «ДК» №51-52/2017. Автор звертав увагу на те, що через занадто неконкретне формулювання під категорію підприємств, які здійснюють діяльність з видобування корисних копалин загальнодержавного значення, підпали навіть підприємства, які мають свердловину з водою. Тому ця норма Закону про бухоблік потребує уточнення. У статті зроблено такі висновки:
— Будь-яке середньостатистичне комерційне підприємство, яке має свердловину і добуває воду, з 01.01.2018 р. повинне складати фінансову звітність за міжнародними стандартами, оприлюднювати таку звітність на своєму веб-сайті.
— Разом з тим якась відповідальність за невиконання цієї вимоги для переважної більшості таких підприємств не передбачена і не передбачається.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон про бухоблік — Закон України від 16.07.99 р. №996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні».
Юлія ЄГОРОВА, «Дебет-Кредит»