Хаотична структура Закону №721 не дає змоги чітко зрозуміти — навіть після кількох його прочитань — справжній зміст тих чи інших задумів законодавця. Лише до певної міри висвітлює суть змін послідовне порівняння Закону №72 із його попередником — законопроектом від 22.12.2014 р. №1264-1.
Пов'язані особи
Норми пп. 14.1.159 ПКУ, якими визначено перелік та характеристики належності юридичних та фізичних осіб до складу пов'язаних, трохи змінено. На додаток до вже наявних законодавець дещо розширив список таких характеристик. Умову пов'язаності сторін може визначати і сума всіх кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від однієї юридичної особи чи від фізичної особи, наданих юридичній особі, та/або будь-яких кредитів (позик), поворотної фінансової допомоги від інших юридичних або фізичних осіб, наданих юридичній особі, які надаються під гарантії цієї особи, — перевищує суму власного капіталу більш ніж у 3,5 разу (для фінансових установ та компаній, що провадять виключно лізингову діяльність, — більш ніж у 10 разів).
Дещо оновлено правила визначення частки володіння корпоративними правами: якщо частка володіння корпоративними правами кожної особи в наступній юридичній особі в ланцюгу перевищує 20%, усі особи такого ланцюга є пов'язаними (незалежно від результатів множення часток).
Зверніть увагу: завдяки новому пп. 20.1.40-1 ПКУ тепер контролюючі органи мають право звертатися до суду для визнання осіб пов'язаними на основі фактів і обставин, які стосуються того, що одна особа здійснювала практичний контроль за бізнес-рішеннями іншої юридичної особи та/або що та сама фізична чи юридична особа здійснювала практичний контроль за бізнес-рішеннями кожної юридичної особи. Враховуючи кількість судових рішень, прийнятих «у ручному режимі», не треба зайвий раз пояснювати, наскільки цей механізм може бути ризикованим для бізнесу.
Принцип «витягнутої руки», підходи до визначення операцій контрольованими
Платник податку, який бере участь у контрольованій операції, повинен визначати обсяг свого оподатковуваного прибутку відповідно до принципу «витягнутої руки». Встановлюється відповідність умов контрольованої операції до цього принципу «витягнутої руки» за методами, визначеними п. 39.3 ПКУ. На перший погляд здається, що вони стосуються двох податків: податку на прибуток підприємств та податку на додану вартість (пп. 39.1.4 ПКУ). Але це не так. Очевидно, що чинна норма пп. 39.1.4 ПКУ перенесена до Закону №72 із законопроекту наспіх і мала би бути видалена. Так, справді, попередньо передбачалося до сфери дії трансфертноцінового контролю внести ці два податки, для кожного з яких мали би застосовуватися окремі підходи до визначення контрольованих операцій (для ПДВ див. пп. 39.2.1.3 у редакції законопроекту №1264-1). Але за фактом прийнятого Закону №72 маємо внесені правки до норми пп. 14.1.71 ПКУ та видалення пп. 14.1.251-1 ПКУ. Це свідчить про те, що нині під трансфертноціновий контроль з боку податкового регулятора підпадає лише податок на прибуток. Якщо ця логіка є правильною, то в нормах п. 188.1 та п. 198.3 ПКУ прив'язки ПДВ до контрольованих операцій мали би бути усунені на етапі остаточної підготовки тексту цього закону.
У загальному випадку пп. 39.2.1.4 ПКУ визначає господарською операцією з метою трансфертного ціноутворення всі види операцій, договорів або домовленостей, документально підтверджених чи не підтверджених, що можуть впливати на оподатковуваний дохід платника податків.
У визначенні контрольованих операцій для оподаткування податком на прибуток є низка нюансів:
— господарські операції, які впливають на об'єкт оподаткування сторін (сторони) таких операцій, що здійснюються платниками податків з пов'язаними особами — нерезидентами;
— господарські операції з продажу товарів через комісіонерів-нерезидентів;
— однією зі сторін угоди є нерезидент, зареєстрований у державі (на території), яка включена до переліку держав (територій) КМУ (ті, де ставка податку на прибуток підприємств (корпоративний податок) на 5 і більше відсоткових пунктів нижча, ніж в Україні, та ті, з якими Україною не укладено міжнародних договорів з положеннями про обмін інформацією);
— операції із залученням (за посередництвом) осіб, які не є пов'язаними і які не виконують у такій сукупності операцій істотних функцій з придбанням (продажем) товарів (робіт, послуг), між пов'язаними особами та не використовують у такій сукупності операцій істотних активів та/або не переймають на себе істотних ризиків для організації придбання (продажу) товарів (робіт, послуг) між пов'язаними особами1.
1 Під істотними функціями та активами розуміються функції, що їх пов'язані особи не могли б виконати самостійно у своїй звичайній діяльності без залучення інших осіб, та використання активів таких осіб, а істотні ризики визначаються як ризики, прийняття яких є обов'язковим для ділової практики таких операцій.
Разом з тим кількість суб'єктів господарювання, що за підсумками 2015 року потраплять під трансфертноціновий контроль, зросте, адже істотно зменшилися вартісні критерії для визнання операцій контрольованими (пп. 39.2.1.7 ПКУ). Тепер операції визнаватимуться контрольованими, якщо одночасно виконуються такі умови:
— загальний обсяг доходу платника податків та/або його пов'язаних осіб від усіх видів діяльності, що враховується під час визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, перевищує 20 млн гривень за відповідний податковий (звітний) календарний рік;
— обсяг групи таких господарських операцій платника податків та/або його пов'язаних осіб з одним контрагентом перевищує 1 млн гривень (без урахування ПДВ) або 3% доходу, що враховується під час визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, платника податків за відповідний податковий (звітний) рік.
Методи
Перелік та кількість методів встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» не змінилися, але маємо певні нововведення в правилах пріоритетності вибору методу. Обирати слід той метод, що є найдоцільнішим для фактів та обставин випадку (пп. 39.3.2.1 ПКУ). Платник податку може використовувати будь-який метод, який він вважає найдоцільнішим, проте, у разі коли є можливість застосування і методу порівняльної неконтрольованої ціни, і будь-якого іншого методу, пріоритет надається методу порівняльної неконтрольованої ціни. Якщо інші чотири методи можуть застосовуватися з однаковою надійністю, перевагу віддають методу ціни перепродажу або методу «витрати плюс». Те, що обраний платником метод не є найдоцільнішим, має доводити контролюючий орган (абз. дев'ятий пп. 39.3.2.1 ПКУ).
Перевірки та штрафи
Податківці не мають права проводити більше однієї перевірки контрольованої операції одного платника податків протягом календарного року (пп. 39.5.2.4 ПКУ). Причому проведення таких перевірок не повинно перешкоджати проведенню будь-яких інших перевірок на підприємстві (пп. 39.5.2.6). Тривалість перевірки контрольованих операцій збільшилася і тепер не повинна перевищувати 18 місяців (при цьому давність перевірки становить 7 років (2555 днів), див. додатково п. 102.1 ПКУ). До того ж в окремих випадках рішенням керівника фіскального органу така перевірка може бути подовжена на 12 місяців. Кожні 6 місяців контролюючий орган має надавати платнику податків інформацію про поточний стан проведення перевірки.
Стаття 78 ПКУ поповнилася кількома новими підставами для проведення документальних позапланових перевірок (без попереднього надсилання запитів), зокрема:
— платник податків не подав в установлений законом строк податкову декларацію, розрахунки, звіт про контрольовані операції або документацію з трансфертного ціноутворення (пп. 78.1.2 ПКУ1);
1 Законом від 28.12.2014 р. №71-VIII підпункт 78.1.2 ПКУ має бути доповнено словами «а в контролюючих органах наявна інформація щодо фактів здійснення платником податків діяльності, що призвела до виникнення об'єктів оподаткування, наявності показників, які підлягають декларуванню, відповідно до вимог цього Кодексу та/або наявності діючих (у тому числі призупинених) ліцензій на право здійснення діяльності з підакцизною продукцією, яка підлягає ліцензуванню згідно із законодавством».
— отримано документально підтверджену інформацію та дані, що свідчать про невідповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки», та/або встановлено невідповідність умов контрольованої операції принципу «витягнутої руки» (пп. 78.1.14 ПКУ);
— платник податків не подав або подав із порушенням вимог п. 39.4 ПКУ звіт про контрольовані операції та/або документацію з трансфертного ціноутворення або встановлено порушення під час моніторингу такого звіту чи документації (пп. 78.1.15 ПКУ);
— отримано звіт про контрольовані операції в загальному порядку — це теж є підставою для позапланової перевірки, але тільки з питань контролю трансфертного ціноутворення (пп. 78.1.16 ПКУ).
Розмір штрафних санкцій щодо трансфертного ціноутворення значно зріс (оновлена редакція п. 120.3 ПКУ, додатково див. таблицю).
Таблиця
Штрафні санкції в трансфертному ціноутворенні
|
Розмір штрафу
|
Суть порушення
|
| 100 розмірів мінімальної заробітної плати, установленої законом на 1 січня податкового (звітного) року (на 01.01.2015 р. — 1218 грн) | Неподання (несвоєчасне подання) звіту про контрольовані операції |
| 5% від суми операцій, що не задекларовані у звіті | Відсутність декларування контрольованих операцій |
| 3% від суми операцій, щодо яких не було подано документацію, але не більше 200 мінімальних зарплат за весь обсяг незадекларованих контрольовані операції | Неподання документації |
Звітність та документація
Як і раніше, звітність про контрольовані операції подають як окремий додаток до декларації з податку на прибуток. Але платники податків, обсяг контрольованих операцій яких з одним контрагентом перевищує 5 млн гривень (без урахування ПДВ), зобов'язані подавати окремий звіт про контрольовані операції ДФСУ до 1 травня року, наступного за звітним.
Завдяки нововведенням документацію з трансфертного ціноутворення у відповідь на запит податківців слід буде подавати вже не протягом 2 місяців, як було раніше, а протягом 1 місяця. Але такий строк відповіді — тільки щодо тих контрольованих операцій, що матимуть місце вже протягом 2015 року.
І насамкінець — найприємніше. Звітність за 2014 рік формуватимемо за старими правилами. Усі вищеназвані нюанси новацій застосовуватимуться на практиці аж у 2016 році, під час підготування звітності за 2015 рік.
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор