Неможливість виконувати податкові обов’язки під час воєнного стану — теж перевіряють!

Четвертий рік війні, а отже, і окремій пільзі, яка встановлена для тих, хто через війну не може виконувати податкові обов’язки і подав заяву про це. Тож не дивно, що вже є випадки, коли ДПС не погодилася із застосуванням цієї пільги, донарахувала штрафів, а платник податків оскаржив ППР у суді. Вже навіть є рішення ВС щодо таких прав, одне з яких, де платник податків виграв, ми зараз і прокоментуємо.

* Постанова ВС від 07.11.2024 у справі №520/5995/23.

Отже, в коментованій справі орган ДПС провів камеральну перевірку податкової звітності з ПДВ за лютий — травень 2022, за результатами якої склав акт від 20.09.2022, яким установлено порушення ТОВ строків своєчасної реєстрації податкових накладних (порушення вимог абз. 3 пп. 69.1 підрозд. 10 розд. XX ПКУ) та прийнято ППР від 25.10.2022 на суму штрафу в розмірі 5,8 млн грн.

ТОВ пояснило, що у вересні 2022 року зверталося до податкового органу із заявою про визнання платника податку таким, що не може виконувати податкові обов’язки, в період з 24 лютого 2022 року до дати повідомлення, відповідно до п. 6 Порядку №225.

Як довести неможливість виконання податкових обов’язків?

На обґрунтування вищезазначених обставин ТОВ повідомило орган ДПС про неможливість виконання податкового обов’язку через:

— знищення документації та серверного обладнання внаслідок пожеж 6 та 27 березня 2022 року, що сталися внаслідок обстрілів російськими військовими Харкова і потрапляння снарядів у приміщення та майно, що використовувалося ТОВ;

— відсутність доступу до приміщень ТОВ для відновлення інформації та документів через постійні обстріли району, де розташований офіс компанії;

— постійні знеструмлення електромереж та припинення надання послуг Інтернету тощо.

На підтвердження наведених обставин ТОВ разом із заявою до контролюючого органу надіслало такі документи:

— копію акта про пожежу від 07.03.2022;

— копію додатка до акта про пожежу від 28.09.2022;

— копію акта про пожежу від 27.03.2022, копію додатка до акта про пожежу від 23.09.2022;

— копію наказу про створення комісії для встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх зниження, копію акта про встановлення переліку відсутніх документів та розслідування причин їх знищення від 28.09.2022.

У заяві про неможливість виконання податкового обов’язку від 29.09.2022 №354 ТОВ навело перелік обов’язків, які не може своєчасно виконати під час дії воєнного стану, а саме:

1) своєчасна реєстрація податкових накладних за період з лютого 2022 до серпня 2022;

2) своєчасне подання звітних податкових декларацій з ПДВ та сплата ПДВ за період з лютого до серпня 2022;

3) своєчасне подання звітності за період І квартал та півріччя: Ф.1 Баланс, Ф.2 Звіт про фінансові результати;

4) своєчасне подання звітності за І квартал та півріччя і сплата податків: податкова декларація з податку на прибуток підприємств за І квартал, півріччя;

5) своєчасне подання звітності та сплата податків з лютого до серпня 2022: декларація акцизного податку;

6) своєчасне подання статистичної звітності (щомісячна, щоквартальна) за період 9 місяців 2022 року.

Здавалося б, що ж іще? ТОВ розповіло про свої обставини і підтвердило їх досить докладно.

Але орган ДПС ухвалив рішення щодо можливості своєчасного виконання платником податків податкового обов’язку!

З яких підстав ДПС може не визнати неможливість виконання податкових обов’язків?

Згідно з інформаційними базами даних ДПС України було встановлено, що ТОВ протягом 2022 року виконувало податкові обов’язки платника податку, а саме:

— подавало податкову звітність (річну податкову звітність за 2021 рік, щомісячну, квартальну), декларації акцизного податку в червні 2022 за період лютий, березень 2022, декларації з ПДВ за звітний період лютий — грудень 2022, декларації з податку на прибуток підприємств за І, III квартал 2022 року разом із додатками до неї;

— реєструвало ПН в ЄРПН;

— відповідно до Системи обліку даних РРО здійснювало роздрібну реалізацію товарів;

— своєчасно сплачувало нараховані суми грошового зобов’язань, податкового боргу немає;

— нараховувало та виплачувало зарплату працівникам підприємства з виплатою податків.

Логіка податківців дуже проста: якщо ТОВ могло вчиняти все це, то ніщо не заважало виконувати повний обсяг податкових обов’язків.

Що сказали суди попередніх інстанцій

Суд першої інстанції виходив із того, що платник податків не надав достатнього переліку документів, які б підтверджували неможливість своєчасно виконати податковий обов’язок, зокрема тих документів, що передбачені у Переліку документів, що підтверджують неможливість платника податків — юрособи своєчасно виконати свій податковий обов’язок, у тому числі обов’язок податкового агента, затвердженому наказом Мінфіну України від 29.07.2022 №225 (далі — Перелік №225).

І погодився з податківцями, що з огляду на подання іншої звітності ТОВ мало можливість своєчасно виконати податкові обов’язки.

Апеляційний суд із такими висновками не погодився, бо, всупереч приписам Порядку №225, податковий орган не ухвалив попереднє рішення, якщо вважав, що наданих платником податків документів було недостатньо для підтвердження неможливості виконання податкового обов’язку.

При цьому жодних зауважень до тих документів, що були долучені до заяви про неможливість виконання податкового обов’язку, податківці не навели.

А посилання податкового органу на обставини подання ТОВ інших форм податкової звітності, сплату податків та реєстрацію податкових накладних як на підставу для визнання підприємства таким, що має можливість виконувати податковий обов’язок, є помилковим, адже чинне законодавство таких підстав не містить.

Тобто апеляція виходила з того, що виконання одних обов’язків не означає можливість виконання інших. І там, де податківці стояли на позиції «доведи», апеляційний суд став на позицію «якщо щось було незрозуміло, треба було вимагати додаткових пояснень».

Що сказав ВС

ВС вважає, що у подібних спорах треба шукати відповіді на три запитання:

1. Чи потрібне попереднє рішення від ДПС?

Ті платники податків, які вважають, що не мають можливості своєчасно виконати податковий обов’язок зі сплати податків та зборів, подання податкової звітності, своєчасної реєстрації ПН в ЄРПН тощо і претендують на звільнення від відповідальності на умовах, визначених абзацом першим пп. 69.1 підр. 10 розд. XX ПКУ, повинні заявити податковому органу про такі обставини за алгоритмом, установленим законодавцем.

ТОВ звернулося з відповідною заявою та долученими до неї документами до органу ДПС. Контролюючий орган за результатами розгляду заяви одразу ухвалив рішення, з чим не згоден ТОВ, наполягаючи, що ухваленню такого рішення обов’язково мало б передувати ухвалення попереднього рішення, як це передбачено Порядком №225.

Висновок 1. ВС вважає, що орган ДПС, не ухваливши поряд із цим попереднього рішення, позбавив ТОВ можливості подати додаткові документи на підтвердження неможливості своєчасного виконання платником податків податкового обов’язку.

Таке порушення процедури ухвалення рішення за результатами розгляду заяви про неможливість виконання податкового обов’язку обмежує реалізацію платником податків його прав, а тому має наслідком визнання такого рішення протиправним та його скасування.

2. За якими критеріями ДПС розглядає заяву і подані з нею документи?

Абзац восьмий пункту 1 розділу ІІІ Порядку №225 передбачає обов’язок керівника контролюючого органу ухвалити за результатами розгляду відповідної заяви саме вмотивоване рішення. А приписи Порядку №225 покладають обов’язок із доведення можливості чи неможливості платником податків своєчасно виконати свій податковий обов’язок на контролюючий орган.

Підставою для ухвалення негативного для ТОВ рішення стало те, що платник податків у 2022 році виконував податкові обов’язки, зокрема реєстрував податкові накладні.

Але наведені у заяві обставини та докази податковий орган не досліджував. А в ній ТОВ зазначило неможливість саме своєчасного виконання відповідного переліку податкових обов`язків (зокрема своєчасної реєстрації ПН) та період, у якому такі обставини виникли.

Отже, зміст заяви передбачає, що платник податків окреслює у ній те коло податкових обов’язків, які він не може виконати взагалі чи не може виконати своєчасно, а також період, в якому мають місце такі обставини. Отже, у разі ухвалення рішення про неможливість своєчасного виконання платником податків податкового обов’язку до такого платника не застосовуватиметься відповідальність лише стосовно тих податкових обов’язків і за ті періоди, які він зазначив у заяві.

Висновок 2. Звертаючись до суду з позовом, ТОВ обмежилося лише вимогою про визнання протиправним та скасування ППР, яку суд апеляційної інстанції правильно задовольнив.

Водночас саме по собі скасування зазначеного рішення жодним чином не свідчить про те, що ТОВ автоматично належить до категорії платників податків, які не мають можливості своєчасного виконання податкових обов’язків.

За таких обставин з метою ефективного захисту порушених прав ТОВ треба зобов’язати орган ДПС повторно розглянути заяву про неможливість виконання податкового обов’язку (з урахуванням висновків ВС у коментованому нами рішенні).

3. Чия була вина у невиконання податкових обов’язків?

Підставою ухвалення ППР на суму штрафу 5,8 млн грн стало те, що ТОВ порушило граничні строки реєстрації податкових накладних, складених у період з 26.02.2022 до 31.05.2022, але зареєстрованих у період з 12.08.2022 до 01.09.2022.

ВС наголосив, що у разі визнання протиправним та скасування у судовому порядку рішення про визнання платника податків таким, що має можливість виконувати податковий обов’язок, усі подальші дії податкового органу щодо застосування до такого платника відповідальності є незаконними. За таких обставин ухвалення оскаржуваного ППР було передчасне.

Водночас ВС враховує: підставою для висновку апеляційного суду про скасування ППР стало те, що з ухваленням Закону №2260 не було передбачено перехідного періоду для платників податків для реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування, які не були своєчасно зареєстровані через карантин та на які до 27.05.2022 поширювалася дія мораторію, встановленого на період карантину. Апеляційний суд визнав, що застосування до ТОВ штрафних санкцій у такому разі є порушенням принципу стабільності (пп. 4.1.9 ПКУ).

Такий висновок апеляційного суду щодо умов притягнення до відповідальності за несвоєчасну реєстрацію всіх податкових накладних, на які до 27.05.2022 поширювалася дія мораторію — як «ковідного», так і «воєнного», відповідає усталеній практиці Верховного Суду.

ВС вважає, що всі платники повинні мати однакові умови, за яких вони можуть уникнути відповідальності шляхом реєстрації податкових накладних у відповідний перехідний період — до 15 липня 2022 року. І визначальним критерієм, який має братися до уваги при вирішенні питання про відповідальність за несвоєчасну реєстрацію податкових накладних після скасування з 27.05.2022 дії мораторіїв, є можливість виконання платником своїх зобов’язань.

Щодо наявності/відсутності вини в діях платника податків як підстави для застосування фінансової відповідальності, то для встановлення наявності вини платника контролюючий орган мусить довести не наявність певного ставлення платника податків до своїх протиправних дій/бездіяльності (усвідомлення своїх дій, розуміння наслідків тощо), а саме — що платник податків, вчиняючи певні дії або допускаючи бездіяльність, за які передбачено відповідальність, діяв нерозумно, недобросовісно та без належної обачності.