Розгляньмо типову ситуацію, коли ФОП-«єдинник» провадить підприємницьку діяльність по всій території України (а буває ж ще й зовнішньоекономічна діяльність, яка більшості «єдинників» теж дозволена!).
Наголосимо одразу, що не йдеться про втрату статусу резидента як підставу для скасування статусу «єдинника». Ні, в цій ситуації ФОП не лише був громадянином України, а й мешкав в Україні. Ось тільки діяльність провадив не лише за місцем проживання!
Як правило, такі ситуації стосуються надання послуг та виконання робіт; все ж таки, торгівля — річ більш стаціонарна. Проте й послуги бувають різні, наприклад оренда теж прив’язана до нерухомості, тобто дуже стаціонарна. А ось послуги з перевезення, як у випадку, про який ми сьогодні розповімо, — це завжди подорожі, і замовники можуть бути з різних куточків країни.
Зміст справи
ФОП з травня 2012 року перебуває на сплаті єдиного податку 3%, група 3. Основними видами діяльності є: вантажний автомобільний транспорт (основний) (код КВЕД 49.41); інша допоміжна діяльність у сфері транспорту (код КВЕД 52.29).
Під час переходу на спрощену систему оподаткування у 2012 році ФОП подав заяву, де зазначив місцем провадження госпдіяльності конкретну адресу.
Згодом, уже у 2014 році він подав заяву про застосування спрощеної системи оподаткування із внесенням змін щодо місця провадження госпдіяльності та зазначив — «територія України та за її межами».
Місце провадження діяльності за актами перевірок
Для провадження госпдіяльності за згаданими КВЕДами ФОП орендував за різними договорами найму (оренди) офісне приміщення, а також бокс (гараж) та місця для стоянки автомобілів. Відповідні місця провадження підприємницької діяльності та місцезнахоження орендованих приміщень і місць для стоянок було встановлено документальною плановою виїзною перевіркою.
Проте за підсумками планової виїзної документальної перевірки у 2018 році (за період діяльності з 1 січня 2015 р. до 31 грудня 2017 р) податкові органи вказали вже на порушення п. 298.6 ПКУ, а саме: податкову декларацію платника єдиного податку за І квартал 2015 року подано до ОДПІ 09.04.2015, проте не подано заяву про зміну місця провадження госпдіяльності.
Адже ФОП у підприємницькій діяльності у період з 1 січня 2015 р. до 31 грудня 2017 р. використовував приміщення, а саме: офіс, гараж та 6 паркомісць згідно з договорами оренди, чим порушено вимоги щодо перебування на спрощеній системі оподаткування.
Наслідками цієї перевірки були фіксація порушень та зазначені висновки про:
1) анулювання реєстрації платником єдиного податку третьої групи з 1 липня 2015 р. Із зазначеної дати ФОП є платником інших податків і зборів, установлених ПКУ для фізосіб-підприємців;
2) неподання податкових декларацій про майновий стан і доходи за 2015, 2016 та 2017 роки, чим порушено пп. 49.18.5, п. 177.11 ПКУ;
3) визначення податкових зобов’язань з ПДФО, ВЗ, ЄСВ та ПДВ з урахуванням анулювання з 1 липня 2015 р.
Отже, 31 січня 2019 р. посадова особа податкового органу подала службову записку про анулювання реєстрації ФОПа платником єдиного податку групи 3 з 01.07.2015, витяг з акта перевірки від 28.12.2018 для ухвалення рішення про анулювання реєстрації ФОПа платником єдиного податку та надсилання його платникові.
А у лютому 2019 року було прийнято податкові повідомлення-рішення на суму майже 2 млн грн, які були оскаржені до суду.
Проте лише 30 серпня 2019 р, під час розгляду спору адміністративної справи судом, податковий орган прийняв рішення про анулювання свідоцтва платника єдиного податку/виключення з реєстру платників податку.
Загалом, цілком логічно, що позиція контролюючого органу, а саме:
— ФОПу надано право провадити госпдіяльність, а саме вантажні перевезення по Україні і за межами України, лише в місці, орендованому для стоянки (за адресами згідно договорів оренди),
або
— про кожне місце стоянки вантажного автомобіля під час пересування за маршрутом із вантажем треба повідомляти податковий орган як про місце провадження госпдіяльності, —
суперечить меті провадження такого виду госпдіяльності.
Утім, усе ж тапки варто дослухатися до висновків судів, які одностайно стали на бік ФОПа та чітко окреслили порушення з боку саме податкового органу.
Місце провадження діяльності є в Реєстрі платників ЄП
Нагадаємо, що до Реєстру платників єдиного податку вносяться відомості, зокрема, щодо місця провадження господарської діяльності, крім платників єдиного податку третьої групи е-резидентів (п. 299.7 ст. 299 Кодексу).
Крім того, якщо місцезнаходження платника податку (його податкова адреса) збігається з місцем провадження госпдіяльності у Реєстрі платників єдиного податку, місце провадження госпдіяльності визначається за податковою адресою (адресою реєстрації місця проживання, що зазначається в ЄДР), а в разі їх невідповідності — наводиться фактична адреса (або кілька таких адрес — обмежень не встановлено) місця провадження діяльності у п. 6 заяви про застосування спрощеної системи оподаткування (див. зразок).
Зразок
Фрагмент заяви про застосування спрощеної системи оподаткування.
6. Місце провадження господарської діяльності (індекс, адреса)
| Код за КОАТУУ | Область, район, населений пункт | Вулиця, номер будинку / офісу / квартири | Індекс |
| «територія України та за її межами» |
Водночас, у разі провадження діяльності з надання послуг у заздалегідь не визначених місцях фізособа-підприємець, яка є платником єдиного податку, у рядку «Місце провадження господарської діяльності» заяви про застосування спрощеної системи оподаткування, на думку ВС, може зазначити: «Надання послуг на території України», або наводить конкретну територію (місто або область), на якій надаватиме послуги.
Водночас в описаній ситуації ФОП уточнив, що місцем провадження госпдіяльності є «територія України та за її межами». Відповідні відомості наводяться й у витягу з Реєстру платників єдиного податку (який можна отримати в кабінеті платника протягом 24 годин).
Звісно, всі суди визнали, що саме такі відомості про місце провадження діяльності узгоджуються зі специфікою основної госпдіяльності ФОПа — надання транспортних послуг з вантажних перевезень на території України та за її межами.
Водночас твердження податкового органу, що оренда ФОПом приміщення за різними адресами, які відрізняються від адреси за ЄДР, означає зміну місця провадження госпдіяльності без повідомлення контролюючого органу, є безпідставним. Такі висновки не відповідають законодавчо регламентованим засадам визначення місця провадження госпдіяльності ФОПами та вказують на помилкове ототожнення податковим органом поняття «місцезнаходження суб’єкта господарювання», «податкової адреси суб’єкта господарювання» та «місця здійснення господарської діяльності суб’єкта господарювання», які підлягають розмежуванню.
Тож наявність договорів оренди нерухомого майна (офісу, приміщень, земельної ділянки для стоянки ТЗ), попри визначення місця діяльності «територія України та за її межами», не зобов’язує ФОПа вносити зміни щодо відомостей про платника ЄП, а тому — не є підставою для анулювання реєстрації платника ЄП.
Наслідки порушення строку ухвалення рішення про анулювання
Важливо, що суди констатували й порушення контролюючим органом порядку ухвалення рішення про анулювання реєстрації платником ЄП.
Так, реєстрація платником єдиного податку є безстроковою та може бути анульована шляхом виключення з реєстру платників єдиного податку за рішенням контролюючого органу (пп. 299.10, 299.11 ПКУ).
У разі виявлення відповідним контролюючим органом під час перевірок порушень платником єдиного податку першої — третьої груп вимог, установлених цією главою, анулювання реєстрації платника єдиного податку першої — третьої груп проводиться за рішенням такого органу, ухваленим на підставі акта перевірки, з першого числа місяця, наступного за кварталом, в якому допущено порушення.
Як зазначено у рішенні про анулювання, підставою для його ухвалення стали службова записка від 31.01.2019 та акт перевірки від 28.12.2018. Проте рішення ухвалено аж 30.08.2019, тобто через 8 місяців після складення акта перевірки та через 7 місяців після складення службової записки, що суперечить не тільки приписам податкового законодавства, а й принципам належного урядування, своєчасності притягнення до відповідальності та юридичної визначеності.
Крім того, саме ці підстави (анулювання реєстрації платника єдиного податку та, як наслідок, набуття за період з 2015 — 2017 років статусу платника на загальній системі оподаткування) зумовили прийняття податковим органом спірних податкових повідомлень-рішень від 30.01.2019 та вимоги зі сплати ЄСВ, які підлягають скасуванню одночасно з рішенням про анулювання реєстрації платником ЄП (постанова ВС від 04.05.2023 у справі №320/1040/19).
Анулювання ЄП за камеральною перевіркою — неможливе!
У справі №320/7139/2 (постанова Шостого апеляційний адмінсуду від 19.12.2024 (2), ухвалою ВС від 28.01.2025 відмовлено у відкриті провадження) ухваленню рішення про анулювання реєстрації платником ЄП юрособи-ТОВ передувало проведення податковим органом не планової чи позапланової документальної, а камеральної перевірки податкової декларації платника єдиного податку третьої групи (юрособи) за три квартали 2023 року. За її результатами актом перевірки встановлено заниження суми податкового зобов’язання з єдиного податку з юросіб на 102 тис. грн внаслідок перевищення ТОВ граничного обсягу доходу за пп. 3 п. 291.4 ПКУ.
Попри той факт, що у приписах п. 299.11 ПКУ йдеться про виявлення відповідним контролюючим органом під час перевірок платника ЕП порушень без зазначення, про який саме вид перевірок йдеться, суди все ж таки звернули особливу увагу на ст. 75, 76 ПКУ. Зокрема, предмет камеральної перевірки наведено у пп. 75.1.1 та п. 76.1 ПКУ. Проте головне — чинним законодавством не передбачено такого предмета камеральної перевірки, як «перевірка дотримання граничного розміру доходу платником єдиного податку», та не передбачено можливості здійснення під час камеральної перевірки будь-якого аналізу норм чинного законодавства щодо повноти нарахування податків та зборів.
Звісно, суди щоразу нагадують: якщо під час камеральної перевірки виявлено порушення податкового законодавства, контролюючий орган має право призначити та провести документальну (виїзну, невиїзну або планову чи позапланову) перевірку платника податків.
Водночас ухваленню контролюючим органом відповідного рішення про анулювання реєстрації платника ЄП шляхом виключення з реєстру платників ЄП має передувати проведення не камеральної, а виключно документальної перевірки та встановлення під час здійснення такої перевірки порушень, відповідно до яких платник податків не може перебувати на спрощеній системі оподаткування (бути платником єдиного податку третьої групи). Рішення про анулювання і в цій справі було скасовано.