Неправильно складений наказ на податкову перевірку дає бізнесу право захищатися, зокрема не допускати податківців до перевірки. Але як дізнатися, що саме має бути в ньому зазначено? Зокрема, які підстави були у податківців прийти на фактичну перевірку? У цьому випадку без аналізу судової практики не обійтися.
Покажемо на практичному прикладі.
* Постанова ВС від 28.05.2024 у справі №280/1431/23.
Зміст справи
ГУ ДПС у Запорізькій області надійшов лист ДПСУ від 12.10.2022 №12302/7/99-00 із вимогою щодо проведення фактичних перевірок госпсуб’єктів, які мають ліцензію на оптову торгівлю пальним, за відсутності місць оптової торгівлі. Після чого у цьому органі ДПС було складено доповідну записку з переліком СГ, яких варто перевірити (до якого потрапило певне ТОВ).
06.03.2023 було зроблено вихід на фактичну перевірку ТОВ, але представник ТОВ не допустив фахівців до перевірки. На виконання п. 81.2 ПКУ посадові особи контролюючого органу склали акт про відмову в допуску до проведення фактичної перевірки. Причина відмови в допуску — відсутність належних підстав для перевірки.
Причини оскарження наказу на фактичну перевірку
Після цього ТОВ звернулося до суду з оскарженням наказу на фактичну перевірку. Так, підставою проведення фактичної перевірки в наказі були зазначені загальні норми згідно з пп. 80.2.5 ПКУ, але що конкретно ТОВ порушило, наведено не було.
За відсутності потрібної інформації наказ про призначення фактичної перевірки є протиправним — так вважали ТОВ і суди попередніх інстанцій. Але ВС із цим не погодився.
У наказі достатньо зазначити мінімальний обсяг інформації
ВС наголошує, що пп. 80.2.5 ПКУ встановлює дві підстави для фактичної перевірки:
1) наявність та/або отримання певної інформації;
2) здійснення контролюючим органом функцій, визначених законодавством у відповідній сфері.
І цей підпункт має істотну особливість у його застосуванні порівняно з іншими підпунктами норми п. 80.2 ПКУ.
Саме лише посилання на пп. 80.2.5 ПКУ у наказі про проведення перевірки не є мінімально достатнім обсягом інформації, яка має відображатися у наказі (йдеться лише про підставу для перевірки у вигляді нумерації підпунктів, пунктів та статей ПКУ).
Мінімуму інформації — достатньо для законності перевірки!
Якщо наказ відповідає вимогам щодо відображення у ньому мінімально достатнього обсягу інформації стосовно підстави для перевірки, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства.
Як наслідок, такий наказ не можна вважати протиправним, бо його недоліки не є настільки значущими, що ставлять під загрозу можливість реалізації платником податків своїх прав.
Якщо підставою для призначення фактичної перевірки:
— стала наявність (отримання) певної інформації, то контролюючий орган у наказі поряд із посиланням на пп. 80.2.5 ПКУ має зазначити про «наявність (отримання) інформації щодо можливого порушення» або ж навести реквізити документа, що був приводом для призначення перевірки і містить таку інформацію;
— став сумнів у законності здійснення відповідних функцій, то орган ДПС у наказі поряд із посиланням на пп. 80.2.5 ПКУ має саме про це й зазначити;
— стала сукупність зазначених вище підстав, передбачених пп. 80.2.5 ПКУ, то контролюючий орган у рішенні про проведення перевірки поряд із посиланням на пп. 80.2.5 ПКУ має відобразити у вищезазначений спосіб обидві підстави.
Таке інформування про підстави для перевірки має бути наведено перед резолютивною частиною наказу.
Судова практика є різною
Загалом позиція ВС у подібних справах не є однаковою та сталою. Проте під час розгляду справ судді аналізують низку питань:
1) протиправність наказу — орган ДПС як суб’єкт владних повноважень не надав письмових та належним чином оформлених доказів, які б підтвердили, що підставою для ухвалення оскаржуваного наказу була інформація про порушення ТОВ вимог законодавства. У самому наказі про призначення перевірки податковий орган не конкретизує суть порушення;
2) підстава має бути чітка — формулювання конкретного змісту наказу є виключним повноваженням органу ДПС, проте з обов’язковим дотриманням вимог норм абзацу третього п. 81.1 ПКУ. Якщо у ПКУ встановлено декілька самостійних підстав для проведення перевірки, то у наказі кожна з них не обов’язково має бути сформульована тотожно змісту правової норми, якою цю підставу встановлено, але має бути чітко зазначена. Вважається, що вже таке виконання цієї вимоги забезпечує розуміння госпсуб’єктом причин, що зумовили проведення перевірки, а також кола питань, які можуть нею охоплюватися;
3) сукупність підстав для перевірки — приписи пп. 80.2.5 ПКУ передбачають альтернативні підстави проведення фактичної перевірки, які можуть застосовуватися як у сукупності, так і кожна окремо. Здійснення функцій, визначених законодавством у сфері виробництва й обігу спирту, алкоголю, тютюну та пального, є самостійною обставиною, з якою законодавець пов’язує право ДПС проводити фактичні перевірки госпсуб’єктів, та не потребує наявності та/або отримання в установленому законодавством порядку інформації про порушення вимог законодавства;
4) докази порушення — вимоги до оформлення наказу не передбачають обов’язку в повному обсязі розкрити в ньому зміст усієї інформації та фактів, які вказують на можливе порушення платником податкового законодавства. Немає й імперативної вимоги щодо розкриття конкретного порушення платником норм, а також про надання йому відповідних доказів такої несумлінної поведінки;
5) оскарження дій органу ДПС — неправомірність дій контролюючого органу під час призначення та проведення перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставою позову про визнання протиправними рішень, ухвалених за наслідками такої перевірки. Підставами для скасування таких рішень є не будь-які порушення, допущені під час призначення та проведення такої перевірки, а лише ті, що вплинули або об’єктивно могли вплинути на правильність висновків контролюючого органу за результатами такої перевірки.
Треба аналізувати доповідну записку!
ВС вважає, що наказ на фактичну перевірку ТОВ не можна вважати протиправним, адже:
1) орган ДПС призначив фактичну перевірку з урахуванням доповідної записки, складеної щодо ТОВ. І зробив це на основі самостійної підстави, визначеної пп. 80.2.5 ПКУ, а саме: на виконання органом ДПС функцій, визначених законодавством у сфері обігу та реалізації пального, у зв’язку з наявністю інформації про можливі порушення ТОВ вимог законодавства;
2) у таких справах суди мають ураховувати зміст доповідної записки, яка має бути надана суду. І суд повинен пояснити у своєму рішенні, чому така доповідна записка, яка ґрунтується на отриманому від ДПСУ листі, не може розцінюватися як отримання інформації у розумінні пп. 80.2.5 ПКУ як підстава для проведення перевірки.
Висновок ВС: немає підстав стверджувати, що наказ не містить жодних посилань на конкретні (фактичні) підстави призначення перевірки, крім посилання на норми ПКУ. Адже в наказі на проведення перевірки поряд із зазначенням норм ПКУ міститься посилання на доповідну записку з наведенням її реквізитів: реєстраційного номера та дати.
Отже, такий наказ не може вважатися оформленим з істотним порушенням вимог чинного законодавства і, як наслідок, є законним та відповідає вимогам ПКУ.