Облік фінінвестиції за методом участі у капіталі
Фінансові інвестиції в асоційовані підприємства обліковують на балансі інвестора за методом участі у капіталі (див. п. 11 НП(С)БО 12) — на субрахунку 141. Серед іншого, асоційованим буде підприємство, щодо якого інвестор володіє 20% і більше СК (див. п. 4 НП(С)БО 23, п. 3 НП(С)БО 12). Докладно про це ми написали в «ДК» №40/2022.
Позаяк у наведеній ситуації частка підприємства в СК ТОВ — 57%, то ТОВ для підприємства є асоційованим підприємством, тож підприємство має обліковувати інвестицію у ТОВ за методом участі в капіталі на субрахунку 141. Про облік за методом участі в капіталі можна докладно почитати, приміром, у «ДК» №30/2021.
На дату балансу такі інвестиції відображають за вартістю, що визначається з урахуванням зміни загальної величини власного капіталу об’єкта інвестування, крім тих, що є результатом операцій між інвестором й об’єктом інвестування (п. 12 НП(С)БО 12).
Балансову вартість фінінвестиції збільшують (зменшують) на суму, що є часткою інвестора у чистому прибутку (збитку) об’єкта інвестування за звітний період, із включенням цієї суми до складу доходу (втрат) від участі у капіталі.
Причому зменшення балансової вартості фінансових інвестицій показують у бухгалтерському обліку тільки на суму, що не призводить до від’ємного значення вартості фінансових інвестицій. Фінансові інвестиції, що внаслідок зменшення їхньої балансової вартості досягають нульової вартості, відображають у бухгалтерському обліку у складі фінансових інвестицій за нульовою вартістю.
Тобто, якщо розмір збитків ТОВ покриває розмір СК, фактично сума збитків дорівнює сумі СК, то сума такої фінінвестиції на балансі інвестора на субрахунку 141 дорівнює 0 грн.
Якщо ж збиток не повністю покриває СК, то на субрахунку 141 слід відображати позитивну різницю між розміром СК і збитком.
Наприклад, якщо сума СК 1 000 000 грн, а сума збитку — 900 000 грн, причому частка підприємства у СК — 57%, то вартість фінінвестиції на балансі підприємства на субрахунку 141 становитиме 57 000 грн ((1 000 000 - 900 000) х 57%).
Бухоблік безоплатної передачі
На наш погляд, балансову вартість безоплатно переданої фінансової інвестиції (частки у статутному капіталі ТОВ) списують на субрахунок 977 «Інші витрати діяльності»:
— Д-т 977 К-т 141.
Таке проведення роблять, навіть якщо собівартість фінансової інвестиції 0 грн. Буде проведення:
— Дт 977 Кт 141 — 0 грн.
Податкові наслідки
ПДВ
Операції з продажу за кошти корпоративних прав не є об’єктом оподаткування (пп. 196.1.1 ПКУ).
Тобто, якщо частка в СК продається за кошти, така операція не оподатковується ПДВ.
Але в разі дарування частки, на нашу думку, можна говорити про безоплатне постачання, а не продаж за кошти, тому таку операцію слід оподатковувати у загальному порядку, як безоплатне постачання товарів. Тим більше, що цінні папери (а це хоч й не тотожне, але дуже близьке за змістом визначення), згідно з пп. 14.1.144 ПКУ визнаються саме товарами.
А при безоплатному постачанні складають дві податкові накладні:
першу — за договірною ціною, яка становить 0 грн, що виписується на покупця (отримувача);
другу — на різницю між ціною придбання і договірною ціною, яка є «внутрішньою» ПН.
Про складання ПН при безоплатному постачанні можна почитати консультацію у ЗІР, підкатегорія 101.16, відповідь на запитання: «Як складається податкова накладна при безоплатному постачанні товарів/послуг?».
Але консультації податкової служби щодо податкових наслідків з ПДВ у разі безоплатної передачі частки до СК нам невідомі. Тому для уникнення непорозумінь може бути доречно отримати з цього питання індивідуальну податкову консультацію.
Податок на прибуток
Доходи чи витрати від передачі корпоративних прав збільшують чи зменшують фінрезультат до оподаткування, визначений у фінзвітності. Причому специфічні податкові різниці для цієї ситуації ПКУ не передбачені. Те саме зазначає податкова, відповідаючи на запитання у ЗІР, підкатегорія 102.15: «Як враховуються при обчисленні фінансового результату до оподаткування різниці щодо операцій з продажу або іншого відчуження корпоративних прав в іншій, ніж цінні папери, формі?».
Отже, якщо балансова вартість частки на субрахунку 141 — 0 грн, безоплатна передача частки взагалі не вплине на об’єкт оподаткування податком на прибуток.
Якщо ж така вартість більша від нуля, вона списується до складу витрат, а відтак зменшує фінрезультат до оподаткування, який є основою для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток.
Щоправда, у разі безоплатної передачі корпоративних прав може застосовуватися податкова різниця, передбачена пп. 140.5.10 ПКУ, яка збільшує фінрезультат до оподаткування на суму безоплатно переданих товарів. Звісно, що ця різниця стосується лише тих платників, які податкові різниці застосовують.
Про особливості застосування цієї різниці ми написали в «ДК» №49/2022.
На жаль, консультації податкової служби з цього питання нам невідомі. Тому для уникнення непорозумінь може бути доречно отримати з цього питання індивідуальну податкову консультацію.