Спершу треба визначитися, чи мусите ви подавати декларацію за 9 місяців 2023 року. Для цього слід визначити загальну суму доходу за 2022 рік, включно з тими періодами, коли підприємство було на ЄП за ставкою 2%. У підрозділі 2 розділу ІІІ Інформаційного листа №4/2023 податківці пишуть, що для платників податку, чий річний дохід від будь-якої діяльності (за мінусом непрямих податків), визначений за показниками Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) за попередній річний звітний період — 2022 рік:
- не перевищує 40 млн грн, встановлюється у 2023 році річний звітний період, і вони не подають декларацію за 9 місяців 2023 року;
- перевищує 40 млн грн, у 2023 році встановлюється квартальний базовий звітний період, і вони подають декларацію за 9 місяців 2023 року.
У разі зміни системи оподаткування не забувайте про перехідні операції, якщо ви їх маєте. Докладніше про них ми написали тут та тут.
Платник, який у 2023 році був на ЄП за ставкою 2% та повернувся на загальну систему, складає декларацію з податку на прибуток наростаючим підсумком з початку 2023 року (пп. 9.12 п. 9 підрозд. 8 розд. ХХ ПКУ). Результати діяльності за період перебування на ЄП за ставкою 2% не враховуються при визначенні об’єкта оподаткування податком на прибуток підприємств, тобто у рядку 02 декларації зазначають фінрезультат, сформований за серпень та вересень 2023 року.
У запитанні 2.1 підрозділу 2 розділу ІІІ Інформаційного листа №4/2023 податківці розповідають, як заповнити декларацію. При складанні декларації за 9 місяців 2023 року:
- у рядку 01 декларації зазначають обсяг доходу від будь-якої діяльності (за мінусом непрямих податків), обчислений за всі 9 місяців, у тому числі з урахуванням доходів, отриманих за період, в якому платник податку перебував на ЄП за ставкою 2%;
- у рядку 02 декларації зазначають бухгалтерський фінрезультат до оподаткування, обчислений за серпень — вересень 2023 року.
Але це ще не все, адже є перехідні операції. Ми їх розглянули у цій аналітиці.
А як тепер відобразити їх у декларації? У додатку РІ так і не додали спеціального рядка для коригувань, передбачених п. 4-1 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ, тому не маємо правильного варіанта відображення цієї різниці в декларації. Можемо запропонувати такі варіанти (звісно ж, вони неправильні, але дозволяють хоч якось скоригувати фінрезультат на перехідні різниці):
- спочатку розрахувати загальну різницю від усіх перехідних операцій — збільшувальну або зменшувальну;
- відобразити загальну суму збільшення фінрезультату в рядку 4.1.5.1 додатка РІ (сума отриманої оплати за товари (роботи, послуги), відвантажені (надані) на спрощеній системі), тому що він найближчий за змістом;
- або відобразити загальну суму зменшення фінрезультату у рядку 3.2.4 додатка РІ (збитки минулих років). У правій частині додатка РІ немає нічого подібного до наших перехідних операцій, тому обираємо найбільш «нейтральний» рядок;
- або додати чи відняти цю перехідну різницю безпосередньо до (від) бухгалтерського фінрезультату і навести отриману цифру в рядку 02 декларації.
Хоча жоден із цих варіантів не передбачений формою декларації, ми однаково отримаємо правильну суму фінрезультату з метою оподаткування у рядку 04 декларації.
Звісно, що обраний підхід потрібно буде описати у спеціальному полі декларації «Доповнення до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств» і зазначити там зміст доповнення. Це давнє право платника податків, про яке податківці кажуть вже багато років.
Декілька слів про амортизацію ОЗ. Як ми зазначили у згаданій аналітиці, податкову амортизацію за період перебування на ЄП за ставкою 2% треба розрахувати за правилами ст. 138 ПКУ і відобразити результати розрахунку амортизації за всі три квартали в додатку АМ і додатку РІ.
У складі декларації подають і фінансову звітність за 9 місяців 2023 року. Але як узгодити показники фінзвітності та декларації? Розглянемо на прикладі найпоширеніший випадок, коли на початок 2023 року підприємство було на ЄП за ставкою 2%, а з 1 серпня 2023 року повернулося на загальну систему. Втім, для інших періодів перебування на ЄП та на загальній системі механізм складання декларації з прибутку буде такий самий.
Приклад 2. ТОВ перебувало на ЄП за ставкою 2% з січня до липня 2023 року, а з серпня до вересня — вже на загальній системі. ТОВ сформувало у бухобліку такі показники діяльності за 9 місяців 2023 року — див. таблицю 2. Бухгалтерський прибуток, визначений на рахунку 79 окремо за серпень — вересень, який підлягає оподаткуванню податком на прибуток, становить 892 200 грн.
Для прикладу також візьмемо перехідну операцію, наведену в запитанні 1.1 підрозділу 1 розділу ІІІ Інформаційного листа №4/2023. За умовами цього запитання потрібно збільшити фінансовий результат на 120 000 грн і зменшити його на 78 000 грн, у кінцевому підсумку фінрезультат збільшується на 42 000 грн.
Таблиця 2
Дані з рахунку 79 Фінансові результати за різні періоди 2023 року
| Рахунок бухобліку доходів та витрат | За січень — липень (тільки ЄП за ставкою 2%) | За січень — вересень (ЄП 2% та загальна система) | Показники серпня — вересня (різниця між графами 3 та 2) | |
| До оподаткування | Після оподаткування | |||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 |
| 70 Доходи від реалізації | 41 961 200.00 | 54 477 700.00 | 12 516 500.00 | 12 516 500.00 |
| 71 Інші операційні доходи | 23 000.00 | 55 200.00 | 32 200.00 | 32 200.00 |
| Всього доходу (70 + 71) | 41 984 200.00 | 54 532 900.00 | 12 548 700.00 | 12 548 700.00 |
| 90 Собівартість реалізації | (38 745 200.00) | (49 788 500.00) | (11 043 300.00) | (11 043 300.00) |
| 92 Загальновиробничі витрати | (1 045 200.00) | (1 658 400.00) | (613 200.00) | (613 200.00) |
| 98 Податок на прибуток | 0.00 | 0.00 | 0.00 | (168 156.00) |
| Фінансовий результат | 2 193 800.00 | 3 086 000.00 | 892 200.00 | 724 044.00 |
Зразок заповнення декларації з податку на прибуток за три квартали 2023 року за даними прикладу 2
| ПОКАЗНИКИ | Код рядка | Сума, варіант 1 | Сума, варіант 2 |
| 1 | 2 | 3 | 3 |
| Дохід від будь-якої діяльності (за вирахуванням непрямих податків), визначений за правилами бухгалтерського обліку | 01 | 54 532 900* | 54 532 900* |
| Фінансовий результат до оподаткування (прибуток або збиток), визначений у фінансовій звітності відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності (+, -) | 02 | 892 200** | 934 200**** |
| Різниці, які виникають відповідно до Податкового кодексу України (+, -) | 03 РІ | 42000*** | — |
| Об’єкт оподаткування (рядок 02 + рядок 03РІ) (+, -) | 04 | 934 200 | 934 200 |
| Податок на прибуток ((позитивне значення) (рядок 04 - рядок 05ПЗ) х 185 / 100) | 06 | 168 156 | 168 156 |
| Податок на прибуток за звітний (податковий) період (рядок 06 + рядок 06.1 КІК + рядок 06.2 МПЗ + рядок 06.3 ДІЯ + рядок 06.4 + рядок 08 + рядок 10 + рядок 12 + рядок 15 - рядок 16 ЗП) | 17 | 168 156 | 168 156 |
| Податок на прибуток за результатами попереднього звітного (податкового) періоду поточного року з урахуванням уточнень (рядок 17 Податкової декларації з податку на прибуток підприємств за попередній звітний (податковий) період поточного року)10 | 18 | — | — |
| Податок на прибуток, нарахований за результатами останнього (звітного) податкового періоду (рядок 17 - рядок 18) (+, -)11 | 19 | 168 156 | 168 156 |
| * Загальна сума доходу за всі 9 місяців 2023 року, відображена у фінансовій звітності за 9 місяців. ** Фінансовий результат, визначений виключно за правилами бухобліку за серпень та вересень 2023 року. *** Коригування фінрезультату за п. 4-1 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ, які відображені у додатку РІ. **** Фінансовий результат, визначений за правилами бухобліку за серпень та вересень 2023 року, з урахуванням коригувань за п. 4-1 підрозділу 4 розділу ХХ ПКУ. |
|||
Як бачимо з прикладу 2, з фінансовою звітністю за 9 місяців 2023 року збігатиметься тільки рядок 01 декларації — загальна сума доходу. Як показати у декларації той факт, що фінрезультат у рядку 02 декларації зароблений за інший період, — тільки у серпні й у вересні? На це запитання відповіді також немає.
На нашу думку, є такі варіанти:
- додати до декларації ще один комплект форм фінзвітності окремо за ці два місяці, хоча це й не передбачено Законом про бухоблік та Порядком №419;
- додати ще один абзац до спеціального поля декларації «Доповнення до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств» і написати там, що, приміром, загальна сума фінрезультату за 9 місяців становить 3 086 000 грн, у тому числі за серпень — вересень — 892 200 грн;
- якщо платник вирішив не відображати перехідних різниць у додатку РІ, то в цьому полі написати ще й про те, що до суми бухгалтерського фінрезультату в рядку 02 декларації додано перехідні коригування, і тому значення рядка 02 становить: 892 200 грн + 42 000 грн = 934 200 грн.