Здавалось би, про складання такого документа, як податкова накладна, видано безліч консультацій. Проте щоразу, коли платник ПДВ має з нею справу особисто, знову і знову з'являються запитання.
Постачання товарів у наборах
Правила складання податкових накладних передбачено ст. 201 ПКУ і регламентовано Порядком №1307. При складанні податкової накладної у ній слід наводити всі обов'язкові реквізити, перелік яких є у п. 201.1 ПКУ. Серед них:
— опис (номенклатура) товарів;
— код товару згідно з УКТ ЗЕД.
Опис (номенклатура) товарів. Визначення цього терміна немає у ПКУ та Порядку №1307, але враховуючи, що цей реквізит є обов'язковим, він повинен бути у податковій накладній. Зрозуміло, що законодавство не вимагає повторювати однакову назву товару на всіх етапах продажу. Це означає, що під час постачання опис (номенклатура) товарів може відрізнятись від опису придбання, тому що уніфікованих назв на товари немає. Проте податківці звертають увагу на цей момент обліку ПДВ, тому що «опис (номенклатура) товарів» належить до обов'язкових реквізитів податкової накладної. Тож основне правило, якого слід дотримуватися всім: номенклатура товарів продавця має відповідати формулюванню у первинних документах, якими супроводжується постачання таких товарів. Тому найменування товару можна зазначати по-різному під час наступних поставок, але його назва у податковій накладній повинна збігатися з первинними документами, зокрема з накладною від постачальника (додатково див. IПК від 27.12.2019 р. №2181/6/99-00-07-03-02-15/IПК).
Розбіжність в описі (номенклатурі) товарів під час придбання і під час постачання (при збереженні кодів УКТ ЗЕД!) не є помилкою і не може бути підставою для блокування податкової накладної (додатково див. IПК від 05.07.2018 р. №2979/6/99-99-15-03-02-15/IПК).
В IПК від 27.12.2019 р. №2181/6/99-00-07-03-02-15/IПК податківці слушно зауважують, що операція з постачання набору (комплекту) товарів, який містив декілька видів однієї товарної позиції та один (чи декілька) видів іншої товарної позиції, в податковій накладній відображається одним рядком.
Зверніть увагу!
Щоб які укомплектовані разом товари, що надходять у продаж для роздрібної торгівлі, класифікувалися як набір, мають виконуватися такі вимоги:
— наявність принаймні двох різних товарів, які, на перший погляд, класифікуються в різних товарних позиціях;
— відповідність призначення товарів задоволенню конкретної потреби або виконанню певної діяльності;
— розміщення товарів у спосіб, придатний для продажу безпосередньо користувачам без перепакування.
Отже, розписувати всі товари, які є складовими набору, не треба. Якщо у первинних документах зазначено саме комплект (набір), то у графі 2 ПН слід надати опис (номенклатуру) товару — наприклад: комплект (набір). А у графах 6 та 7 (які також є обов'язковими!) податкової накладної щодо кількості та ціни постачання одиниці товару наводять ціну одиниці набору (комплекту) та кількість таких наборів (комплектів).
Код товару. Якщо товар є вітчизняним, можна зазначати код товару не повністю, але не менше ніж чотири перші цифри відповідного коду. Проте у разі постачання набору виникають труднощі щодо графи 3.1 «код товару згідно з УКТ ЗЕД». Адже товар у вигляді набору складається з кількох окремих частин, які раніше були окремими товарами і які мають свій окремий код УКТ ЗЕД. Мало того, на практиці стає проблемою визначити код УКТ ЗЕД, якщо набір містить імпортовані товари. У разі постачання товару, ввезеного на митну територію України, у графі 3.2 «ознака імпортованого товару» проставляється «х». Графа 3.2 заповнюється на всіх етапах постачання товару.
Консультують податківці
Чи потрібно проставляти позначку в графі 3.2 «ознака імпортованих товарів» ПН, якщо з таких товарів були вироблені інші види продукції або такі товари були піддані достатній обробці/переробці на митній території України?
Якщо з імпортованих товарів були вироблені інші види продукції або такі товари були піддані достатній обробці/переробці на митній території України, то вироблені, оброблені/перероблені товари вважаються товарами українського походження, а тому при їх постачанні код УКТЗЕД в ПН зазначається на рівні будь-якого з перших чотирьох знаків та графа 3.2 ПН не заповнюється.
ЗIР, підкатегорія 101.16
Класифікуються товари в УКТ ЗЕД виходячи з назв товарних позицій і відповідних приміток до розділів чи групи, якщо цими назвами не передбачено іншого, згідно з такими правилами. Основні правила інтерпретації УКТ ЗЕД, за якими здійснюється класифікація товарів, наводяться у додатку до Закону про митний тариф. У разі постачання товару, що складається більше ніж з одного матеріалу чи речовини, податківці радять брати до уваги:
1) правило 2 (b): будь-яке посилання в назві товарної позиції на товар з певного матеріалу чи речовини розглядається як посилання на товар, що повністю або частково складається з цього матеріалу чи речовини. Класифікація товару, що складається більше ніж з одного матеріалу чи речовини, здійснюється відповідно до вимог правила 3;
2) правило 3: у разі коли згідно з правилом 2 (b) або з будь-яких інших причин товар на перший погляд (prima facie) можна віднести до двох чи більше товарних позицій, його класифікація здійснюється таким чином:
(a) перевага надається тій товарній позиції, в якій товар описується конкретніше порівняно з товарними позиціями, де дається більш загальний його опис. Проте в разі, коли кожна з двох або більше товарних позицій стосується лише частини матеріалів чи речовин, що входять до складу суміші чи багатокомпонентного товару, або лише частини товарів, що надходять у продаж у наборі для роздрібної торгівлі, такі товарні позиції вважаються рівнозначними щодо цього товару, навіть якщо в одній з них подається повніший або точніший опис цього товару;
(b) суміші, багатокомпонентні товари, які складаються з різних матеріалів або вироблені з різних компонентів, товари, що надходять у продаж у наборах для роздрібної торгівлі, класифікація яких не може здійснюватися згідно з правилом 3 (a), повинні класифікуватися за тим матеріалом чи компонентом, який визначає основні властивості цих товарів, за умови що цей критерій можна застосувати;
(c) товар, класифікацію якого не можна здійснити відповідно до правила 3 (a) або 3 (b), повинен класифікуватися в товарній позиції з найбільшим порядковим номером серед номерів товарних позицій, що розглядаються;
3) правило 4: товар, який не може бути класифікований згідно з вищезазначеними правилами, класифікується в товарній позиції, яка відповідає товарам, що найбільше подібні до тих, що розглядаються;
Правило 5
До зазначених нижче товарів застосовуються такі правила:
(a) футляри для фотоапаратів, музичних інструментів, зброї, креслярського приладдя, прикрас та подібні вироби, які мають спеціальну форму і призначені для зберігання відповідних виробів або набору виробів, придатні для тривалого використання разом з виробами, для яких вони призначені, класифікуються разом з упакованими в них виробами. Це правило не поширюється на тару (упаковку), що становить разом з виробом одне ціле і надає останньому істотно іншої властивості;
(b) відповідно до правила 5 (a) тару (упаковку) разом з товарами, які в ній містяться, слід класифікувати разом з цими товарами, якщо вона належить до такого типу тари (упаковки), яка зазвичай використовується для упакування цих товарів. Це положення є необов'язковим, якщо ця тара (упаковка) придатна для повторного використання.
Пункт 5 Основних правил інтерпретації УКТЗЕД
4) правило 6: для потреб цього правила також можуть застосовуватися відповідні примітки до розділів і груп, якщо в контексті не зазначено інше.
Також при визначенні коду товару можна скористатись Поясненнями до УКТ ЗЕД, що затверджені наказом ДФСУ від 09.06.15 р. №401.
Але перш ніж брати до уваги Основні правила, потрібно ознайомитись із класифікацією товарів в УКТ ЗЕД. Наприклад, набори для надання першої медичної допомоги включаються до товарної позиції 3006, а у товарній позиції 3213 є фарби, подані в наборах.
Також у разі постачання товарів у наборах, які продавець збирає самостіно, слід підтвердити це наказом про калькуляцію, в якому зазначити назви наборів, складові набору та код УКТ ЗЕД. Пам'ятайте, що за п. 11 П(С)БО 16 перелік і склад статей калькулювання виробничої собівартості продукції встановлюються підприємством.
Також слід нагадати, що ДПС визначає умовні коди товарів, яких немає в УКТ ЗЕД, серед яких є умовний код 00120 — інше1. Проте роз'яснень з боку податківців щодо цього умовного коду немає. Тож перш ніж використовувати цей умовний код, радимо забезпечити собі власну IПК. Хоча у більшості випадків податківці радять звертатися до Торгово-промислової палати України (її регіональних відділень) або науково-дослідного інституту судових експертиз.
1http://sfs.gov.ua/dovidniki--reestri--perelik/dovidniki-/288992.html.
Складання ПН за щоденними підсумками операцій
Право на складання податкової накладної за щоденними підсумками операцій надають п. 201.4 ПКУ та п. 14 Порядку №1307. У разі складання податкової накладної за щоденними підсумками операцій (якщо окрема ПН не була складена на ці операції!) у рядку «Не підлягає наданню отримувачу (покупцю) з причин» зазначають тип причини 11, у графі «Отримувач (покупець)» — «Неплатник», а у рядку «Iндивідуальний податковий номер отримувача (покупця)» — умовний IПН «100000000000».
Такі ПН складають у разі:
— постачання товарів/послуг за готівку кінцевому споживачеві (який не є платником податку), розрахунки за які проводяться через касу/РРО або через банківську установу чи платіжний пристрій (безпосередньо на поточний рахунок постачальника);
— надання платнику ПДВ касових чеків, які містять суму поставлених товарів/послуг, загальну суму нарахованого податку (з визначенням фіскального та податкового номерів постачальника).
Основна зміна з 01.01.2020 р., яка стосується, зокрема, і роздрібної торгівлі, — показники табличної частини розділу Б податкової накладної мають заповнюватися за загальними правилами, встановленими Порядком №1307 (додатково див. IПК від 21.01.2020 р. №217/6/99-00-07-03-02-06/IПК), зокрема вносяться дані у розрізі опису (номенклатури) постачання товарів/послуг.
Загальні правила заповнення ПН:
— у графі 2 зазначається опис (номенклатура) товарів/послуг продавця;
— у графах 3.1, 3.3 — код товару згідно з УКТ ЗЕД або код послуги згідно з Державним класифікатором продукції та послуг;
— у графах 4 та 5 — одиниця виміру товарів/послуг;
— у графі 6 — кількість (об'єм, обсяг) постачання товарів/послуг;
— у графі 7 — ціна постачання одиниці товару/послуги без урахування ПДВ;
— у графі 8 — код ставки;
— у графі 10 — обсяг постачання (база оподаткування) без урахування ПДВ;
— у графі 11 — сума податку на додану вартість.
Крім того, як повідомляється в IПК від 24.10.2019 р. №988/6/99-00-07-03-02-15/IПК (див. «ДК» №47/2019, коментар «ДК») та у згаданій IПК від 21.01.2020 р. №217/6/99-00-07-03-02-06/IПК, а також у ЗIР, підкатегорія 101.16, платник ПДВ, який має декілька магазинів та декілька РРО, може прийняти рішення щодо складання ПН за щоденними підсумками операцій:
— окремих ПН за показниками кожного з РРО;
— одної ПН за показниками всіх РРО.
Також нагадаємо, що головне підприємство — платник ПДВ має право кожному магазинові (філії, іншому структурному підрозділу), який самостійно здійснює постачання товарів та проводить розрахунки з покупцями, делегувати право складання ПН. Але до 20 лютого 2020 р. слід подати повідомлення.
Зверніть увагу!
Повідомлення про делегування філіям (структурним підрозділам) права складання податкових накладних та розрахунків коригування (додаток 2) подається платниками у разі наявності у них філій (структурних підрозділів) разом з декларацією за перший звітний (податковий) період року і надалі разом з декларацією за той звітний (податковий) період, у якому відбулися зміни у переліку філій (структурних підрозділів).
Складання кількох ПН за однією передоплатою
Доволі легко потрапити у пастку (особливо покупцю — платнику ПДВ), коли протягом дня надходить кілька передоплат. Відповідно до п. 201.7 ПКУ, податкова накладна складається на суму коштів, що надійшли на поточний рахунок як попередня оплата (аванс). Сума передоплати зобов'язує скласти на цю суму податкову накладну датою отримання авансу. Ми не радимо складати кілька податкових накладних протягом дня на одну суму авансу.
З одного боку, податкова має рацію: враховуючи п. 44.1 ПКУ, для потреб оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних із визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів. У цьому разі первинний документ — банківська виписка, що є підтвердженням першої події й одною сумою операції.
Згідно з п. 201.10 ПКУ, помилки в реквізитах (ідеться про загальну суму коштів, що підлягають сплаті з урахуванням податку), визначених п. 201.1 ПКУ (крім коду товару згідно з УКТ ЗЕД), які не заважають ідентифікувати здійснену операцію, її зміст (товар/послугу, що постачаються), період, сторони та суму податкового зобов'язання, не можуть бути причиною неприйняття податкової накладної в електронному вигляді. I в цьому випадку на дату отримання передоплати продавець визнав податкове зобов'язання з ПДВ. Проте така ситуація може загрожувати покупцю невизнанням податкового кредиту. Податківці мають свою позицію у цьому питанні, якщо сума коштів, зазначена в окремій податковій накладній, не відповідає сплаченій сумі за банківською випискою і заважає ідентифікувати здійснену операцію, адже сума зовсім інша. Дехто з них може створити проблеми не лише покупцю, а й постачальнику, звинувачуючи останнього у тому, що він взагалі не зареєстрував ПН на суму отриманої передплати. Отже, дробити суму передоплати між кількома різними податковими накладними не варто (додатково див. IПК ГУ ДПС у Житомирській області від 28.12.2019 р. №2232/IПК/06-30-04-01-19).
А от у дзеркальній ситуації, коли протягом дня здійснюється декілька постачань у межах одного договору, з урахуванням умов угоди можна скласти кілька податкових накладних. Адже, знову ж таки враховуючи п. 201.7 ПКУ, податкова накладна складається на кожне повне або часткове постачання товарів. Також, якщо протягом дня здійснено декілька оплат, на кожну з них можна скласти окрему податкову накладну.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Порядок №21 — Порядок заповнення і подання податкової звітності з податку на додану вартість, затверджений наказом Мінфіну від 28.01.2016 р. №21.
- Порядок №1307 — Порядок заповнення податкової накладної, затверджений наказом Мінфіну від 31.12.2015 р. №1307.
- П(С)БО 16 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 16 «Витрати», затверджене наказом Мінфіну від 31.12.99 р. №318.
- УКТ ЗЕД — Закон України від 19.09.2013 р. №584-VII «Про Митний тариф України».
Олена ВОДОП'ЯНОВА, «Дебет-Кредит»