Підприємство планує придбати авто, яке буде використовуватися в госпдіяльності, а також з особистою метою директором. Які податкові наслідки та облік придбання та використання такого авто?
Бухоблік
Відповідно до Iнструкції №291 облік витрат, понесених у зв'язку з придбанням автомобіля до введення в експлуатацію, має здійснюватися на рахунку бухобліку 152 «Придбання (виготовлення) основних засобів».
При цьому зверніть увагу, що до первісної вартості потраплять також витрати на реєстраційні збори, державне мито та аналогічні платежі, що здійснюються в зв'язку з придбанням (отриманням) прав на таке авто (п. 8 П(С)БО 7).
Введення автомобіля в експлуатацію відображається бухгалтерським записом Д-т 105 К-т 152. Відповідно до п. 10 Методрекомендацій з бухобліку ОЗ підставою введення об'єкта основних засобів в експлуатацію є «Акт приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних засобів» (форма №ОЗ-1).
Після введення в експлуатацію підприємство нараховує амортизацію такого автомобіля відповідно до обраного методу і визначеного строку корисного використання за допомогою бухгалтерського запису Д-т 92 К-т 131 (бо автомобіль використовуватиметься директором з адміністративною метою).
Зверніть увагу! Нарахування амортизації починається у місяці, наступному за місяцем введення такого об'єкта основних засобів в експлуатацію.
Податок на прибуток
Відповідно до пп. 134.1.1 ПКУ, об'єкт оподаткування податком на прибуток визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень ПКУ. Зокрема, якщо підприємство розраховує податкові різниці, то при нарахуванні амортизації воно зобов'язане:
— збільшити фінансовий результат до оподаткування на суму нарахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до НП(С)БО або МСФЗ;
— зменшити фінансовий результат до оподаткування на суму розрахованої амортизації основних засобів або нематеріальних активів відповідно до п. 138.3 ПКУ.
Пам'ятайте, що ПКУ не передбачено нарахування податкових різниць у разі, якщо основні засоби використовуються як у господарській діяльності підприємства, так і в негосподарській (для особистих потреб працівника).
Податок на додану вартість
Нараховують податковий кредит незалежно від того, чи такі основні фонди почали використовуватися в оподатковуваних операціях у межах провадження госпдіяльності платника податку протягом звітного податкового періоду, а також від того, чи здійснював платник податку оподатковувані операції протягом такого звітного податкового періоду.
Отже, при придбанні автомобіля за умови наявності зареєстрованої в ЄРПН податкової накладної від постачальника підприємство відносить суми ПДВ, сплачені при придбанні авто, до складу податкового кредиту.
При цьому за п. 198.5 ПКУ податкові зобов'язання нараховують при використанні придбаних з ПДВ основних засобів, товарів, робіт, послуг у неоподатковуваних операціях, операціях, звільнених від оподаткування, або не у господарській діяльності.
Водночас нарахування податкових зобов'язань за п. 198.5 ПКУ у разі використання основних засобів частково у господарській діяльності підприємства, а частково ні, нормами ПКУ не передбачено. Тому вважаємо, що нараховувати податкові зобов'язання з ПДВ за п. 198.5 ПКУ в цьому випадку не потрібно.
Використання авто з особистою метою
А ось використання автомобіля працівником (у наведеному у запитанні випадку — директором) потребує відповідного оформлення. Зокрема, якщо планується використання автомобіля як у господарській діяльності підприємства, так і з особистою метою працівника, така можливість може бути визначена у трудовому (або колективному) договорі як елемент оплати праці.
Проте таке використання автомобіля розцінюватиметься як безоплатне надання (оренда) автомобіля працівнику на неробочий час. Відповідно, виникає обов'язок нарахування ПДВ, ПДФО, ВЗ та ЄСВ.
У частині нарахування ПДВ об'єктом оподаткування буде звичайна ціна вартості оренди авто. При нарахуванні ПДФО, ВЗ та ЄСВ підприємство також виходить зі звичайної ціни на оренду такого авто, але при нарахуванні ПДФО ще й застосовується натуральний коефіцієнт, передбачений п. 164.5 ПКУ.
Звісно, що заправляє авто на особисті потреби працівник самостійно, а от якщо заправляння здійснює підприємство, то, по-перше, воно втрачає податковий кредит на таке паливо (виникає обов'язок нарахування ПЗ за п. 198.5 ПКУ), а по-друге, нараховує ПДФО та ВЗ на суму такого палива як додаткового блага працівника.
Збір до Пенсійного фонду
Збір до Пенсійного фонду сплачується при придбанні легкових автомобілів, які підлягають першій державній реєстрації в Україні територіальними органами МВС, крім випадків забезпечення легковими автомобілями інвалідів та успадкування легкових автомобілів (п. 7 ст. 1 Закону №400).
Ставки пенсійного збору у разі придбання легкового автомобіля встановлені в різних розмірах залежно від його вартості (п. 8 ст. 4 Закону №400):
3% — якщо об'єкт оподаткування не перевищує 165 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом на 1 січня звітного року;
4% — якщо об'єкт оподаткування перевищує 165, але не перевищує 290 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом на 1 січня звітного року;
5% — якщо об'єкт оподаткування перевищує 290 розмірів прожиткового мінімуму для працездатних осіб, встановленого законом на 1 січня звітного року.
Транспортний податок
Відповідно до пп. 267.1.1 ПКУ платниками транспортного податку є фізичні та юридичні особи, в тому числі нерезиденти, які мають зареєстровані в Україні згідно з чинним законодавством власні легкові автомобілі, що відповідно до пп. 267.2.1 ПКУ є об'єктами оподаткування.
За пп. 267.2.1 ПКУ об'єктом оподаткування є легкові автомобілі, які одночасно підпадають під такі вимоги:
з року випуску яких минуло не більше п'яти років (включно);
середньоринкова вартість яких становить понад 375 розмірів мінімальної заробітної плати, встановленої законом на 1 січня звітного року.
Середньоринкова вартість автомобіля визначається за інформацією, наведеною на сайті Мінекономрозвитку. Підприємство за допомогою цього сайта визначає, чи підпадає придбаний автомобіль під оподаткування транспортним податком, чи ні, зважаючи на такі його характеристики:
марка;
модель;
рік випуску;
об'єм циліндрів двигуна;
тип пального.
Якщо автомобіль з відповідними показниками не зазначено у переліку на сайті Мінекономрозвитку, то він не є об'єктом оподаткування транспортним податком і, відповідно, податку за такий автомобіль підприємство не сплачує.
Податок на доходи фізосіб та військовий збір
У разі якщо авто придбавається у фізособи, підприємство-покупець виступає податковим агентом такої фізособи. Під час або до виплати доходу фізособі юрособа повинна утримати податок на доходи фізосіб та військовий збір зі сплатою їх до бюджету, тобто виконати функції податкового агента, лише у разі якщо поточного року для фізособи продаж легкового автомобіля є не першим.
Виплата та оподаткування доходу фізичної особи від продажу автомобіля підлягають відображенню у формі №1ДФ із зазначенням ознаки доходу «105». Якщо дохід фізособі виплачується за її перший продаж автомобіля поточного року, то такий дохід податком на доходи фізосіб та військовим збором не оподатковується, графи 4а та 4 ф. №1ДФ не заповнюються.
Продаж авто
При продажу автомобіля в бухгалтерському обліку відбуваються такі операції:
— списується нарахована сума амортизації (Д-т 131 К-т 105);
— автомобіль переводиться до необоротних активів, які утримуються для продажу, — за залишковою вартістю (Д-т 286 К-т 105);
— відображається дохід у розмірі фактичної реалізаційної вартості авто (Д-т 361 К-т 712);
— нараховується ПДВ (Д-т 712 К-т 643);
— залишкова вартість авто списується на витрати (Д-т 943 К-т 286).
Як було зазначено вище, об'єктом оподаткування податком на прибуток є фінансовий результат (зокрема, зазначені вище витрати і доходи списуються на фінансовий результат на рахунок 79). I якщо підприємство застосовує податкові різниці, то при продажу авто необхідно:
— збільшити фінансовий результат до оподаткування на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної відповідно до НП(С)БО або МСФЗ, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта;
— зменшити фінансовий результат до оподаткування на суму залишкової вартості окремого об'єкта основних засобів або нематеріальних активів, визначеної з урахуванням положень цієї статті Кодексу, у разі ліквідації або продажу такого об'єкта.
Але для потреб оподаткування податком на прибуток вартість реалізації основних засобів значення не має. А ось з ПДВ ситуація інакша.
Відповідно до п. 188.1 ПКУ, база оподаткування операцій з постачання товарів визначається виходячи з їх договірної вартості.
При цьому база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижчою від балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів — виходячи зі звичайної ціни).
Окрім цього, у разі продажу авто фізособі необхідно зважати на пп. «е» пп. 164.2.17 ПКУ, за яким до оподатковуваного доходу включаються додаткові блага як суми знижки звичайної ціни (вартості) товарів (робіт, послуг), індивідуально призначеної для такого платника податку, — для випадку, коли автомобіль продається фізичній особі зі знижкою від середньоринкової ціни, зокрема якщо така знижка досить значна.
I насамкінець зазначимо: позаяк автомобіль використовуватиметься платником податків як транспортний засіб (про це свідчить факт його реєстрації в органі МВС), то про такий автомобіль слід подати форму №20-ОПП за податковою адресою платника податку протягом 10 робочих днів з дати його придбання.
Нормативна база
- ПКУ — Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. №2755-VI.
- Закон №400 — Закон України від 26.06.97 р. №400/97-ВР «Про збір на обов'язкове державне пенсійне страхування».
- Iнструкція №291 — Iнструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затверджена наказом Мінфіну від 30.11.99 р. №291.
- Методрекомендації з бухобліку ОЗ — Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку основних засобів, затверджені наказом Мінфіну від 30.09.2003 р. №561.
- П(С)БО 7 — Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 7 «Основні засоби», затверджене наказом Мінфіну від 27.04.2000 р. №92.
Станіслав ГОРБОВЦОВ, «Дебет-Кредит»