Засновник ТОВ «А» (зареєстроване 26.01.2018 р., платник податку на загальних підставах) уклав договір оренди та як фізособа 25.12.2017 р. сплатив ФОПу (ЄП, 3 група) за оренду офісу аванс на 2018 рік, підписав акт приймання-передачі. Постали запитання: 1) чи має право ТОВ «А» перебувати в цьому офісі, якщо орендар — ФО, засновник ТОВ «А», та 2) чи можна засновникові відшкодувати витрачені кошти за оренду офісу за рахунок ТОВ «А» та як це правильно оформити?
Чи може засновник орендувати офіс до створення ТОВ?
Однозначної відповіді на це запитання немає. Річ у тім, що ведення бізнесу диктує свої правила. I якщо підприємство ще не створено та не зареєстровано, проте засновники вже знайшли відповідні офісні приміщення, власник яких має кілька потенційних орендарів, то для новоствореного бізнесу periculum in mora1.
1 Зволікання небезпечне (лат.).
До речі, приміщення (комерційна нерухомість) здається в оренду із зазначенням у договорі мети оренди (призначення). Так, у предметі договору може бути сказано, що воно здається в оренду підприємству ТОВ «А» для ведення госпдіяльності та розміщення персоналу.
Оскільки йдеться про фізособу-підприємця (платника ЄП, 3 група, без ПДВ), то, як правило, такі договори мають місце та укладаються з такою комерційною умовою (розміщення підприємств) за бажанням орендаря.
Тому, на нашу думку, навіть якщо у договорі буде прописано «для ведення госпдіяльності» без зазначення конкретного підприємства, фізособа-орендар може орендоване приміщення:
1) використовувати як офіс для розміщення у ньому персоналу новоствореного ТОВ «А». На нашу думку, ніщо не перешкоджає використанню орендованого фізособою-засновником приміщення для ведення госпдіяльності ТОВ без відшкодування сплаченої орендної плати;
2) передати в суборенду новоствореному ТОВ «А» на умовах, визначених договором оренди (з дозволу власника або без нього) та повернути сплачені кошти.
Схвалення правочину, укладеного до створення ТОВ
Насправді доволі часто в таких випадках засновники після створення ТОВ з посиланням на приписи ч. 4 ст. 96 ЦКУ намагаються схвалити такі правочини своїми рішеннями на загальних зборах. Аналогічні вимоги містяться у ст. 8 Закону про госптовариства.
Але при цьому постає низка запитань:
1. Хто є стороною договору оренди (орендарем) — засновник чи ТОВ?
2. Хто має підписувати акти та відшкодовувати комунальні платежі, на якій підставі? Не забуваймо, що за договорами оренди й надалі багато хто і далі складає помісячні або поквартальні акти наданих послуг (оренди), в яких і зазначає про оплату комунальних. Хоча переважно від такої практики відмовляються, а комунальні послуги відшкодовують орендодавцям за виставленими рахунками.
3. Як оплачувати оренду за такими договорами, схваленими загальними зборами засновників ТОВ?
Якщо звернутися до приписів ч. 4 ст. 96 ЦКУ, то, справді, особи, які створюють юрособу, несуть солідарну відповідальність за зобов'язаннями, що виникли до її держреєстрації. Юрособа відповідає за зобов'язаннями її учасників (засновників), що пов'язані з її створенням, тільки у разі подальшого схвалення їхніх дій відповідним органом юрособи.
Тлумачення цієї норми серед фахівців у галузі цивільного права є доволі неоднозначним. Вже не кажучи про те, скільки разів вносилися зміни до правил держреєстрації, до ЦКУ та ГКУ щодо порядку створення юросіб починаючи з 2004 року.
Норма ч. 4 ст. 96 ЦКУ жодного разу не змінювалась, але й широкого практичного застосування так і не набула.
На практиці застосовувалися договори, які укладалися до створення товариства, а згодом, після реєстрації юрособи, схвалювалися рішенням загальних зборів. Проте такі договори лише підписувались одним зі засновників, — тобто фактично йшлося, наприклад, про попередні домовленості новостворених виробничих підприємств з постачальниками для повноцінного завантаження виробничих потужностей новоствореного підприємства.
Якщо брати до уваги ситуацію, описану у запитанні, то укладення таких договорів оренди приміщень можна було би допустити у минулому для підтвердження юрадреси (що відповідало ч. 4 ст. 96 ЦКУ). Але фактичне виконання таких договорів (у т. ч. оплата, фактична передача приміщень у користування) здійснювалось уже створеним товариством.
Проте у ситуації, описаній у запитанні, засновник не лише уклав договір оренди, але й оплатив її від свого імені, уклав акт приймання-передачі приміщення.
Для таких правовідносин, на нашу думку, недостатньо простого схвалення рішенням загальних зборів. Для повноцінного оформлення господарських відносин та оплати надалі суми відшкодувань за комунальні послуги та підписання актів наданих послуг (оренди) потрібно укласти договір про заміну сторони. Тобто з дати створення товариства слід замінити орендаря (засновника ТОВ) на саме ТОВ (в особі керівника). Як варіант, за згодою орендодавця може бути проведене розірвання договору (з поверненням коштів) та укладено новий, що є найзручнішим шляхом.
Тому схвалення загальними зборами учасників (засновників) ТОВ без заміни сторони (орендаря) у договорі оренди приміщень недостатньо для того, щоби ТОВ взяло на себе господарські зобов'язання з оплати комунпослуг та отримання послуг користування приміщеннями від орендодавця.
Утім, ми не заперечуємо й укладення договору суборенди між засновником ТОВ та самим ТОВ в особі керівника (якщо заборону на суборенду не встановлено власником (орендарем)). Але, зважаючи на податковий статус засновника-суборендодавця, слід подумати про податкові наслідки.
Податкові наслідки відшкодування засновникові за оренду
З погляду податкового законодавства, факт схвалення загальними зборами ТОВ правочину, який було укладено засновником до створення товариства та зобов'язання за яким засновником не виконувалися, не тягне за собою жодних податкових наслідків.
Проте якщо засновник виконав зобов'язання та сплатив, як у згаданій ситуації, орендну плату (за місяць, рік та/або гарантовану суму за останній місяць оренди), то відшкодування такої суми засновникові підпадає під оподаткування ПДФО та ВЗ. I це незалежно від того, чи за таким правочином відбулася заміна сторони, чи йдеться про договір суборенди.
Відповідно до пп. 168.1.1 ПКУ, податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок зі суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставку податку, визначену в статті 167 ПКУ.
Чому йдеться про оподатковуваний дохід
Нагадаємо, що ми розглядаємо виплату фізособі за цивільно-правовим договором, яка здійснюється юрособою — податковим агентом. А відповідно до пп. 164.2.2 та 164.2.5 ПКУ до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються:
— суми винагород та інших виплат, нарахованих (виплачених) платнику податку відповідно до умов цивільно-правового договору;
— дохід від надання майна в лізинг, оренду або суборенду (строкове володіння та/або користування), визначений у порядку, встановленому п. 170.1 ПКУ.
Отже, кошти, сплачені засновником за договором оренди, укладеним до створення ТОВ, це ТОВ може відшкодувати йому за договором про заміну сторони (орендаря) у договорі оренди або за договором суборенди приміщення зі сплатою податків (ПДФО та ВЗ) на загальних підставах.
Аналогічні податкові наслідки будуть і в разі суборенди, якщо засновник-суборендодавець не має статусу ФОП.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»