За загальним правилом п. 50.1 ПКУ для виправлення помилок за періоди, строки звітності за якими уже минули1, передбачено два варіанти: подати уточнюючу декларацію (далі — УД) або ж відобразити виправлені показники у поточній декларації. Проте сама форма сільгоспдекларації передбачає виправлення тільки через уточнену звітність.
Ключові моменти подання звітності
Нагадаємо, що платники ЄП 4-ї групи звітують до 20 лютого поточного року (пп. 295.9.1, пп. 298.8.1 ПКУ), подаючи:
— загальну податкову декларацію на поточний рік станом на 1 січня про всю площу землі, за яку справляється єдиний податок, — подається до ДПI за місцем реєстрації підприємства;
1 З урахуванням строків давності, визначених ст. 102 ПКУ, — не пізніше закінчення 1095 дня, що настає за останнім днем граничного строку подання податкової декларації.
— звітну податкову декларацію на окрему земельну ділянку — за місцем розташування конкретної земельної ділянки;
— розрахунок сільгоспчастки та відомості про наявність земельних ділянок — до ДПI за місцем реєстрації та/або за місцем розташування земельної ділянки;
— відомості (довідку) про наявність земельних ділянок — до ДПI за своїм місцезнаходженням та/або за місцем розташування земельних ділянок.
Усі ці документи подаються єдиним пакетом.
До ДПI за місцем власної реєстрації слід подати декларацію з позначкою «Загальна» (тип виду декларації 01), а до податкового органу за місцем розташування земельних ділянок — декларацію «Звітна» (тип виду декларації 04). У разі якщо місце розташування ділянок і місце реєстрації платника збігаються, слід подати до податкової за місцем розташування дві декларації: загальну і звітну (лист ДФСУ від 20.11.2015 р. №24765/6/99-99-15-03-02-15). I хоча фактично обидві декларації міститимуть однакову інформацію, подати потрібно саме дві декларації (загальну і звітну): подання лише звітної не передбачене приписами законодавства.
Норми пп. 298.8.1 ПКУ говорять, що на кожну земельну ділянку слід подати окрему звітну декларацію. А як бути, якщо в межах одного району, але в різних сільрадах (різні коди КОАТУУ) зареєстровано кілька ділянок? У листі від 20.11.2015 р. №24765/6/99-99-15-03-02-15 податківці зазначають, що ключовий фактор — окрема сільрада, на обліку якої значиться одна чи кілька ділянок конкретного сільгоспвиробника. Отже, за кожним КОАТУУ — окрему декларацію, навіть якщо ділянок за таким КОАТТУ дві чи більше.
У разі коли протягом року має місце факт набуття або втрати права власності та/або користування земельними ділянками, до контролюючого органу слід подати уточнюючу загальну податкову декларацію разом із додатком «Відомості про наявність земельних ділянок», а також підтвердними документами щодо земельних ділянок та їх нормативної грошової оцінки, а до контролюючого органу за місцем розташування земельної ділянки, на яку набуто (втрачено) право власності або користування, — уточнюючу звітну податкову декларацію з аналогічними документами. Зверніть увагу: у правому верхньому куті слід проставити позначку біля типу декларації «уточнююча загальна» (тип декларації 03) або «уточнююча звітна» (тип декларації 06). У разі подання декларації за нові земельні ділянки у полі 01 шапки декларації потрібно заповнити комірки під виноскою 2.
У випадку оренди сільськогосподарських угідь та/або земель водного фонду дані про такі земельні ділянки потрапляють до звітності орендодавця. Якщо орендодавець не є платником податку, орендовані площі земельних ділянок має відображати у своїй декларації орендар.
Коли потрібно виправити показники звітності
Якщо в уже поданій звітності після граничного строку її подання виявлено помилку, її потрібно виправити, подавши уточнюючу декларацію: за місцезнаходженням платника — уточнену загальну декларацію, а за місцем розташування земельної ділянки — уточнюючу звітну декларацію.
Уточнитися доведеться й у випадку, якщо протягом року змінюється розмір сільгоспплощ. Як ми знаємо, сільгоспдекларацію подають наперед на весь поточний рік. I під час підготовки такої звітності орієнтуються на відомості про наявність земельних ділянок, що перебувають у власності чи користуванні на початок року. Але ж протягом року кількість таких сільгоспугідь може змінюватися (може бути укладено новий договір оренди землі чи розірвано уже укладений договір), а отже, і нарахована сума податку, обрахована виходячи з конкретної бази (обсягу землі), зміниться. Тому сільгоспвиробник має уточнити суму податкових зобов'язань з податку за період починаючи з дати набуття (втрати) права на земельну ділянку до останнього дня звітного податкового року, а також подати протягом 20 к. д. місяця після звітного періоду уточнену інформацію щодо площі земельної ділянки (і за місцезнаходженням платника податків, і за місцезнаходженням земельної ділянки), а також відомості щодо наявності земельних ділянок та їх нормативної грошової оцінки.
Саме такий алгоритм дій прописує пп. 295.9.5 ПКУ. Що означає тут словосполучення «після звітного періоду»? СільгоспЄП сплачують свої податкові зобов'язання поквартально протягом 30 к. д., що настають за останнім календарним днем податкового (звітного) кварталу, у такому розмірі: за I кв. — 10%, за II кв. — 10%, за III кв. — 50%, за IV кв. — 30%. У формі декларації також окремо зазначаються донарахування/зменшення ПЗ, строк сплати за якими настав/не настав. Отже, незважаючи на те що звітним періодом для сільгоспвиробників на 4-й групі ЄП є рік, і сама форма декларації, і приписи пп. 295.9.2 ПКУ орієнтують податківців на квартальні строки. Тому, на нашу думку, буде логічним, якщо уточнену інформацію щодо площі земельної ділянки, а також відомості щодо наявності земельних ділянок та їх нормативної грошової оцінки буде подано не пізніше 20 к. д. після кварталу, коли мали місце зміни (додатково див. лист ДФСУ від 02.06.2016 р. №12193/6/99-99-12-02-03-15).
Перед поданням уточнюючих декларацій потрібно сплатити 3% недоплати (зверніть увагу: не суми коригування, а саме недоплати, бо якщо сума податкового зобов'язання зменшується, недоплати не буде), але, увага, тільки за ті періоди, строк сплати за які вже минув. Адже навіть у разі проведення коригування у бік збільшення сплачувати 3% за тими сумами, строк сплати яких ще не настав, недоцільно, бо недоплати до бюджету за такими сумами ще немає. Якщо йдеться про збільшення бази оподаткування внаслідок збільшення площі земельних ділянок на підставі нових укладених договорів, то про штраф мови немає.
В одній уточнюючій звітності може бути виправлено помилки лише однієї поданої раніше декларації. До уточненої звітності має бути додано відомості про наявність земельних ділянок на усі наявні на момент подання уточнення земельні площі (по суті, з урахуванням коригування).
Форма уточненої декларації нічим не відрізняється від звичайної декларації, крім типу декларації: 03 — уточнююча загальна, 06 — уточнююча звітна. Крім того, в уточнюючій декларації слід заповнити реквізит «з урахуванням уточнень з». Під час заповнення уточненої декларації слід пам'ятати, що помилкові дані тут уже не заповнюються, а показуються тільки правильні. Тобто правильні показники переписують без змін, а помилкові рядки заповнюють виправленими показниками, тобто уточнена звітність — це вже звітність, що містить повністю правильні показники без будь-якого натяку, що раніше тут припустилися помилки.
У ряд. 03 уточненої декларації має бути зазначено суму виправлених податкових зобов'язань за рік і в розрізі кожного кварталу звітного року. У ряд. 04 зазначають суму із ряд. 03 помилкової звітності. Рядки 5 та 6 призначено для відображення виправлення тих податкових зобов'язань, строк сплати за якими ще не настав. Наприклад, якщо виправлення робиться у липні, то строк сплати за підсумками III та IV кварталів ще не настав. А в рядках 7 та 8 відображаються дельти завищення/заниження податкових зобов'язань, строк сплати за якими уже минув. Наприклад, якщо виправлення робиться у липні, то строк сплати за підсумками I та II кварталів уже минув, отже, у цих рядках знайдуть своє відображення суми коригувань саме за цей період.
Якщо в уточненій декларації буде заповнено ряд. 7, підприємство має нарахувати штраф 3% від суми недоплати. А якщо була недоплата, то і про пеню не слід забувати.
Обрахована сума пені зазначається в ряд. 10 уточненої звітності. Але з її обрахунком не все так однозначно. Загальний алгоритм обрахунку пені визначено пп. 129.1.3 ПКУ. Виправитися без пені можна впродовж 90 днів з дня граничного строку сплати податкового зобов'язання. Якщо коригування проводиться після 90-денного строку, на суму грошового зобов'язання (недоплата плюс штраф 3%) нараховується пеня за кожен календарний день прострочення сплати, включаючи день погашення такого зобов'язання, виходячи зі 100% річних облікової ставки НБУ, що діє на кожен такий день (абз. 2 п. 129.4, п. 129.9 ПКУ). Але ця ставка 100% річних діє лише з 1 січня 2017 року. Доти пеня у разі самовиправлення обраховувалася виходячи зі 120% облікової ставки НБУ.
Як у такому разі обраховувати пеню за період до 2017 року? Чи можна обраховувати пеню з розрахунку 100% річних за весь період прострочення, чи за дні 2016 року обчислювати з розрахунку 120%, а вже за кожен календарний день 2017 року — виходячи зі 100% річної облікової ставки? Податківці наразі своєї точки зору не висловили. Обережним платникам податків радимо дні прострочення сплати податкового зобов'язання обраховувати окремо для 2016 року (окремі дні 2016 р.), а окремо — для 2017 року, а вже підраховану суму зазначати у ряд. 10 уточненої звітності.
Приклад У березні 2017 року виявлено помилку за 2016 рік: було занижено нормативну грошову оцінку орендованої ділянки багаторічних насаджень площею 13 га. Нормативна грошова оцінка 1 га землі становить 58960 грн, а в декларації помилково було зазначено 52960 грн за 1 га землі. Ставка податку — 0,49%.
Отже, маємо заниження податкового зобов'язання на суму (52960 - 58960) х 13 га х 0,49%1 = 382,20 грн. Сума заниження податкового зобов'язання проходить через ряд. 7 уточненої звітності, і така недоплата спричиняє необхідність сплатити штраф (рядок 09) у сумі 382,20 х 3% = 11,47 грн. Крім того, підприємству доведеться сплатити 8 грн пені (сума умовна). За IV кв. пеня не нараховується, адже виправлення платник встигає зробити в межах 90 к. д. від граничного строку сплати податкових зобов'язань за IV кв. 2016 р.
1 Ставка податку за земельні ділянки для багаторічних насаджень (крім багаторічних насаджень, розташованих у гірських зонах та на поліських територіях) у 2016 р. — 0,49 (пп. 293.9.3 ПКУ).
Як виглядатиме заповнена уточнена звітність, див. зразок 1.
Зразок 1
Якби йшлося про дані за 2017 рік і помилку було виявлено у травні 2017 року, то уточнена звітність мала би бути заповнена так, як показано у зразку 2. Пені немає, адже виправлення проводиться в межах 90 к. д. від граничної дати сплати податкових зобов'язань за I кв. 2017 р.
Зразок 2
Юлія КЛОВСЬКА, головний редактор