ГУ ДФС у м. Києві висловилася щодо оподаткування доходу нерезидента (див. лист від 21.07.2016 р. №16488/10/26-15-12-05-11 у «ДК» №31/2016). Проаналізуймо тези податківців.
Загалом приписи ст. 103 ПКУ в частині виплати доходу нерезиденту свідчать про таке.
Підставою для безпосереднього застосування положень конвенції при виплаті доходу нерезиденту є наявність на цей момент довідки, яка підтверджує, що нерезидент є резидентом країни, з якою укладено міжнародний договір, що і є підставою для використання переваг конвенції. За відсутності на момент виплати такої довідки доходи нерезидента оподатковуються відповідно до законодавства України без урахування положень конвенції. Тобто за загальною ставкою.
Якщо податок з доходів нерезидентів утримано без урахування положень конвенції (наприклад, за відсутності на момент виплати вищезазначеної довідки або з якихось інших причин), але нерезидент має право на оподаткування доходів за ставками, встановленими конвенцією, може бути застосована процедура відшкодування (повернення) сплаченого податку шляхом повернення різниці між сумою податку, яка була утримана, та сумою, належною до сплати відповідно до умов міжнародного договору.
Наведені приписи ст. 103 ПКУ (зокрема, п. 103.2 — 103.5) не дають чіткого розуміння, якою датою має бути видана така довідка: напередодні дати виплати, у місяці (кварталі) виплати чи на дату укладення договору (підписання акта тощо)?
Як свідчить практика укладення ЗЕД-договорів, окремі госпсуб'єкти в договорі встановлюють правила надання таких довідок (інших документів) — наприклад, у періоді виплати доходу, що прив'язує їх до певного податкового періоду, або на вимогу. Зрозуміло, мета кожного платника податків — резидента України — уникнути під час перевірки донарахувань з податку на репатріацію.
У коментованому листі фіскальний орган також оперує терміном «на момент виплати доходу нерезиденту». У таких випадках ми зазвичай звертаємося до судової практики, але з цього питання вона, на жаль, однозначної відповіді не дає.
Наприклад, в одному з рішень ВАСУ зазначив, що виплата доходів нерезиденту у 2012 — 2013 рр. не може підтверджуватися довідкою про резидентство Китаю від 11.09.2014 р.1
Але є і низка протилежних рішень. Так, в одному з них суд визнав виплату 29.02.2012 р. за наявності свідоцтва щодо підтвердження статусу платника податків від 09.10.2012 р. такою, що підпадає під дію конвенції.2
ВАСУ наголошує, що відсутність у платника податку — резидента довідки від нерезидента на час проведення перевірки не свідчить про порушення норм ПКУ, а отримання довідки до кінця 2014 року є правомірним з погляду уникнення подвійного оподаткування процентів, виплачених у 2013 році3.
Утім, незважаючи на розбіжність судів у цьому питанні, на нашу думку, все-таки варте уваги рішення, в якому суд визнає, що, виплачуючи доходи нерезиденту у 2012 році, платник податків — резидент мав право застосовувати правила міжнародного договору щодо звільнення від оподаткування на підставі довідки за 2011 рік за умови, що після закінчення 2012 року нерезидент надасть довідку, яка підтверджує, що у 2012 році він був резидентом країни реєстрації.4
1 Постанова ВАСУ від 02.03.2016 р. №К/800/12556/15, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/56252267.
2 Ухвала ВАСУ від 08.09.2015 р. №К/800/43386/14, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/50686428.
3 Ухвала ВАСУ від 20.10.2015 р. №К/800/30219/15, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/53015829.
4 Висновок ВАСУ в ухвалі від 10.02.2015 р. №К/800/21541/14, http://www.reyestr.court.gov.ua/Review/42966716.
Отже, як діяти платнику податків, — укотре доведеться вирішувати самостійно. Проте слід зважати на те, що задля уникнення спорів із податківцями документ щодо податкової резиденції (довідка, свідоцтво, сертифікат тощо) має бути наявний до моменту виплати доходу нерезиденту.
Наталія КАНАРЬОВА, «Дебет-Кредит»